ECLI:CZ:US:2006:4.US.561.05
sp. zn. IV. ÚS 561/05
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu Vlasty Formánkové a soudců Vladimíra Kůrky a Miloslava Výborného mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků ve věci ústavní stížnosti F. K., zastoupeného JUDr. Rudolfem Vaňkem, advokátem se sídlem advokátní kanceláře Liberec 3, Na Rybníčku 387/6, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 5. 2005, č. j. 7 Afs 35/2005 - 65, takto:
Ústavní stížnost se odmítá .
Odůvodnění:
Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 22. 8. 2005, která splňovala podmínky předepsané zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatel domáhal zrušení rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 5. 2005, č. j. 7 Afs 35/2005 - 65 s tvrzením, že napadeným rozhodnutím bylo porušeno jeho právo na spravedlivý proces podle čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") jakož i základní právo chráněné čl. 11 odst. 1, 5 Listiny.
Stěžovatel v podané ústavní stížnosti zrekapituloval průběh dosavadního řízení a uvedl, že od roku 1993 podniká jako osoba samostatně výdělečně činná. V roce 1994 uzavřel s Českou spořitelnou, a. s. smlouvu o úvěru na 50.000.000,- Kč za účelem
koupě pekárny v České Lípě. Vzhledem k tomu, že konečná cena pekárny dosáhla částky 76.600.000,- Kč, kterou stěžovatel neměl, z jeho podnikatelského záměru sešlo. Protože v té době byla již úvěrová smlouva podepsána, nečerpání úvěru i předčasné vypovězení úvěrové smlouvy bylo stíháno dohodnutými majetkovými sankcemi. Z tohoto důvodu a dále z důvodu snížení dopadu zatížení úroky z úvěru stěžovatel zapůjčené finanční prostředky půjčoval třetím osobám a takto získané prostředky následně použil k hrazení úroků z úvěru. Příjmy získané z půjček stěžovatel řádně podrobil dani, na druhé straně si do výdajů snižujících základ daně zahrnul i jím zaplacené úroky z úvěru.
Na základě daňové kontroly správce daně Finanční úřad v Liberci stěžovateli doměřil v roce 1998 dvěma platebními výměry daň z příjmu, a to za rok 1995 ve výši 1.676.032,- Kč a za rok 1996 ve výši 5.496.555,- Kč, neboť neuznal úrok z poskytnutého úvěru, který stěžovatel zahrnul do dílčího základu daně z příjmu podle §7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon č. 586/1992 Sb."), jako výdaj s odůvodněním, že proti příjmům z kapitálového majetku nelze uplatňovat žádné výdaje. Na základě podaného opravného prostředku stěžovatele Finanční ředitelství v Ústí nad Labem rozhodnutími ze dne 23. 12. 1988 odvolání stěžovatele zamítlo.
Stěžovatel proto podal ke Krajskému soudu v Ústí nad Labem - pobočka v Liberci žaloby proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ústí nad Labem. Krajský soud rozsudkem ze dne 29. 10. 2004, č. j. 16 Ca 62/99-41, obě žaloby zamítl.
Stěžovatel napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností, kterou Nejvyšší správní soud rozsudkem napadeným ústavní stížností zamítl.
Podle přesvědčení stěžovatele došlo napadeným rozhodnutím k porušení jeho ústavně zaručených základních práv tím, že mu byla neoprávněně dodatečně vyměřena daň z příjmu ve výši 7.172.584,- Kč. Kasační soud se podle názoru stěžovatele nezabýval stížnostními body kasační žaloby, a to tvrzením stěžovatele, že jako podnikatel v souvislosti s podnikáním uzavřel smlouvu o úvěru a že úroky podle této úvěrové smlouvy placené patří do výdajů podle §7 zákona č. 586/1992 Sb., upravující příjmy z podnikání, místo toho, aby se rozhodující orgány zabývaly otázkou, zda jeho příjmy z úroků z půjček patří do příjmů podle §8 zákona č. 586/1992 Sb., čili do příjmů z kapitálového majetku.
K posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti si Ústavní soud vyžádal spis vedený u Krajského soudu v Ústí nad Labem - pobočka v Liberci pod sp. zn. 16 Ca 62/99 a vyjádření účastníka řízení.
Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření k obsahu ústavní stížnosti ze dne 15. 9. 2005 odkázal na odůvodnění napadeného rozsudku s tím, že stěžovateli nebylo nijak bráněno v tom, aby se stanoveným postupem domáhal svého práva u Nejvyššího správního soudu. Ze skutečnosti, že jak účastník řízení i Krajský soud v Ústí nad Labem - pobočka v Liberci návrhy stěžovatele zamítly, když posoudily postup finančních orgánů jako legitimní, nelze dovodit porušení namítaných práv stěžovatele. Závěrem účastník řízení navrhl, aby ústavní stížnost byla jako zjevně neopodstatněná odmítnuta.
Vyjádření účastníka řízení bylo stěžovateli doručeno k podání repliky. Stěžovatel ve svém vyjádření ze dne 10. 10. 2005 uvedl, že daňová akceptovatelnost úroků placených stěžovatelem z úvěru měla být posouzena podle ustanovení §24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. v tom smyslu, zda jde či nejde o výdaj vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů z podnikání podle §7 zákona č. 586/1992 Sb. - tedy z příjmu podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti. Z tohoto pohledu je nezbytné každou zmařenou investici posuzovat případ od případu neboť obecně neplatí, že výdaje vynaložené na zmařenou investici nemohou být daňově uznatelné.
Ústavní soud přezkoumal napadené rozhodnutí z hlediska stěžovatelem v ústavní stížnosti uplatněných námitek a dospěl k závěru, že ústavní stížnost není důvodná
Ústavní soud především poukazuje na svoji konstantní judikaturu, ve které zdůrazňuje, že jeho úkolem je ochrana ústavnosti (čl. 83 Ústavy). Ústavní soud není další instancí v systému všeobecného soudnictví, není soudem obecným soudům nadřízeným. Ústavní soud se proto nezabývá eventuálním porušením běžných práv chráněných jednoduchým právem, pokud ovšem takové porušení současně neznamená porušení ústavně zaručeného základního práva nebo svobody. Z obecného pohledu si je třeba uvědomit, že rozsah práva na spravedlivý proces, jak vyplývá z čl. 36 Listiny, není možné vykládat jako garanci úspěchu v řízení. Právo na spravedlivý proces znamená zajištění práva na spravedlivé soudní řízení, v němž se uplatňují všechny zásady správného rozhodování podle zákona, v souladu s ústavními principy.
Podle čl. 36 odst. 2 Listiny kdo tvrdí, že byl na svých právech zkrácen rozhodnutím orgánu veřejné správy, může se obrátit na soud, aby přezkoumal zákonnost takového rozhodnutí. Podle čl. 11 Listiny má každý právo vlastnit majetek, pro oblast daní a poplatků je tento článek pak konkretizován v odst. 5 Listiny s tím, že daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona. Význam tohoto ustanovení spočívá zejména v deklaraci toho, že ukládání daní a poplatků je v principu v souladu s ústavním pořádkem, a není tedy neústavním zásahem do jiných základních práv včetně práva vlastnického (pokud tím ovšem není popřena jejich podstata či smysl; čl. 4 odst. 4 Listiny). Aby však zdanění bylo ústavně konformní, musí se především opírat o zákon. Jiné hmotněprávní podmínky ústavní právo nepředepisuje. Tím je také relativně úzce vymezen rozsah, v jakém Ústavní soud může přezkoumávat ukládání konkrétních daní a poplatků. Plnohodnotný soudní přezkum rozhodnutí daňových orgánů z hlediska jejich souladu se zákony je ve smyslu čl. 36 odst. 2 Listiny svěřen správnímu soudnictví, nikoli soudu ústavnímu (viz nález Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 644/02, Sb. n. u. US Svazek 33 Nález č. 85).
Podstatou ústavní stížnosti je tvrzení stěžovatele, že orgány veřejné moci se nezabývaly jeho tvrzením, že úroky placené stěžovatelem lze považovat za výdaj vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů z podnikání podle §7 zákona č. 586/1992 Sb., tedy o příjem z podnikání a z jiné samostatně výdělečné činnosti. S tímto tvrzením se podle názoru stěžovatele orgány veřejné moci nijak nevypořádaly a v odůvodnění svých rozhodnutí jej zcela opomenuly.
Jak vyplývá z odůvodnění rozhodnutí napadeného ústavní stížností, Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 soudního řádu správního v rozsahu a z důvodů, které stěžovatel uplatnil
v kasační stížnosti. Nejvyšší správní soud konstatoval, že pro posouzení možnosti uplatnit úroky jako výdaj vynaložený na dosažení, zajištění a udržení příjmů je rozhodné, zda příjem stěžovatele z finanční výpomoci byl příjmem z podnikání, jak tvrdí stěžovatel, nebo příjmem z kapitálového majetku, jako dovodily finanční orgány, s jejichž návrhem se krajský soud ztotožnil. Z obsahu správního spisu vyplynulo, že stěžovatel původně uváděl, že finanční výpomoc se rozhodl poskytovat jako fyzická osoba a z výnosu splácet úvěr. Úvěr mu byl poskytnut jako fyzické osobě a ne pro podnikání, proto nevedl žádné účetnictví. Nevěděl, kam má úroky z úvěru v daňovém přiznání uvést, tak je uvedl v §7 zákona č. 586/1992 Sb. Až následně v odvolacím řízení začal stěžovatel argumentovat tím, že úvěr měl podnikatelský charakter. Na základě provedeného řízení pak dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že pokud stěžovatel neměl podnikatelské oprávnění poskytovat úvěry a půjčky, nejsou jím přijaté úroky z úvěrů a půjček příjmy z podnikání ve smyslu §7 zákona č. 586/1992 Sb., ale ve smyslu §8 odst. 1 písm. g) zákona č. 586/1992 Sb. to jsou příjmy z kapitálového majetku. Tím je i vyloučeno uplatnění jím zaplacených úroků České spořitelně, a. s. jako výdajů, protože ustanovení §8 odst. 5 zákona č. 586/1992 Sb. to nepřipouští. Z uvedených důvodů je proto nedůvodná i stěžovatelova námitka požadující samostatné posouzení bance placených úroků jako výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů bez ohledu na to, k jakým příjmům je lze přiřadit, když konstrukce zákona o daních důsledně vychází ze zásady, že daňová uplatnitelnost výdajů odvisí od druhu příjmů.
Ze shora uvedeného je evidentní, že Nejvyšší správní soud se námitkami stěžovatele zabýval a ve svém rozsudku vysvětlil, proč nemůže být činnost stěžovatele spočívající v poskytování úvěrů či půjček podřazena pod podnikatelskou činnost. Rovněž se vypořádal i s námitkou stěžovatele ve vztahu k ustanovení §24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., kterou požadoval samostatné posouzení bance placených úroků jako výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů bez ohledu na to, k jakým příjmům je lze přiřadit.
Ústavní soud neshledal důvodné ani tvrzení stěžovatele, že z ustanovení §24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. nelze dovodit, že vynaložené výdaje se vždy musí reálně projevit v příjmech daňového poplatníka a smysl tohoto ustanovení je v tom, že se musí jednat o výdaj za tím účelem vynaložený. Právě v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 4. 2004, sp. zn. 2 Afs 44/2003 (Sb.NSS 2004, 7: 633), na který stěžovatel v ústavní stížnosti odkázal, je uvedeno, že "mezi výdaji a očekávanými příjmy musí existovat přímý bezprostřední vztah, v opačném případě se pojmově nemůže jednat o výdaje vynaložené na dosažení, udržení či zajištění příjmů. Pokud by totiž byl akceptován výklad opačný, tzn. mezi výdaji a očekávanými příjmy by přímý vztah existovat nemusel, mohlo by to v praxi vést k uzavírání fiktivních závazků a k podobným formám jednání, přímo porušujícím zákon či přinejmenším obcházejícím jeho smysl".
Ústavní soud konstatuje, že Nejvyšší správní soud v projednávané věci dostál požadavku transparentnosti a přesvědčivosti odůvodnění svého rozhodnutí, které současně splňuje požadavky kladené na odůvodnění rozhodnutí podle ustanovení §54 soudního řádu správního a z ústavněprávního hlediska mu nelze nic vytknout. Stěžovateli byla uložena daň na základě zákona ve smyslu čl. 11 odst. 5 Listiny.
Nemohlo proto dojít ani k porušení práva stěžovatele na soudní a jinou právní ochranu podle čl. 36 odst. 2 Listiny.
Z výše uvedených důvodů Ústavní soud podanou ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků řízení podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 27. února 2006
Vlasta Formánková
předsedkyně IV. senátu Ústavního soudu