ECLI:CZ:US:2010:2.US.2787.09.1
sp. zn. II. ÚS 2787/09
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně senátu Dagmar Lastovecké a soudců Stanislava Balíka a Jiřího Nykodýma o ústavní stížnosti J. B., zastoupeného JUDr. Vladimírem Císařem, advokátem, se sídlem v Českých Budějovicích, směřující proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 8. 2009, č. j. 2 Afs 32/2009-53, rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 8. 12. 2008, č. j. 10 Ca 174/2008-21, a rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 25. 6. 2008, č. j. 3415/08-1300, za účasti Nejvyššího správního soudu, Krajského soudu v Českých Budějovicích, a Finančního ředitelství v Českých Budějovicích, jako účastníků řízení, takto:
Návrh se odmítá.
Odůvodnění:
Včas podaným návrhem, který co do formálních náležitostí vyhovuje požadavkům zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatel domáhá zrušení v záhlaví označených rozsudků správních soudů a jim předcházejícího rozhodnutí finančního ředitelství, vydaných v rámci přezkumu dodatečného platebního výměru Finančního úřadu v Trhových Svinech ze dne 30. 11. 2007, č. j. 26527/07/078970/3456. Cítí se jimi nepřípustně dotčen na svých základních právech a svobodách; konkrétně jmenuje především právo vlastnit majetek dle čl. 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), a dále práva zakotvená ve čl. 2, 4, 90 a 95 Ústavy České republiky a čl. 2 Listiny.
Ze spisového materiálu vyplývají následující skutečnosti. Výše uvedeným dodatečným platebním výměrem byla stěžovateli doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec 2004 ve výši 154.403 Kč. Důvodem doměření bylo zjištění správce daně, že stěžovatel nezohlednil v daňovém přiznání pořízení zboží od osoby registrované k dani v jiném členském státě EU. Po převzetí dodatečného platebního výměru stěžovatel doručil správci daně dodatečné daňové přiznání za zdaňovací období červenec 2004, ve kterém uplatnil odpočet DPH v totožně výši, tj. 154.403 Kč. Toto dodatečné daňové přiznání bylo vyhodnoceno jako odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru, o kterém po výzvě a následném doplnění o potřebné náležitosti ze strany stěžovatele rozhodoval odvolací orgán. Ten jej (nyní napadeným rozhodnutím označeným v záhlaví) zamítl s tím, že nárok na odpočet DPH při pořízení zboží z jiného členského státu správce daně nemohl zohlednit, jelikož byl uplatněn po uplynutí zákonem k tomu předepsané lhůty.
Podanou správní žalobu krajský soud rozsudkem shora specifikovaným zamítl, když neakceptoval výklad stěžovatele stran výkladu běhu lhůt pro uplatnění nároku na odpočet daně. Na uplatnění nároku na nadměrný odpočet je dle soudu zapotřebí vztáhnout speciální ustanovení §73 odst. 11 zákona o DPH, podle §47 daňového řádu postupovat nelze.
Nejvyšší správní soud (taktéž v rozsudku nyní napadeném) jako nedůvodnou vyhodnotil též kasační stížnost, neboť se ztotožnil se závěry přezkoumávaných rozhodnutí, že podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně nebyly splněny.
Stěžovatel s posouzením svého případu nesouhlasí a domnívá se, že došlo k nepřípustnému zásahu do jeho základních práv vyjmenovaných shora. Napadeným rozhodnutím předně vytýká, že se nijak nevypořádala s jím nastolenou otázkou, jaký vliv má na lhůtu pro uplatnění nároku na odpočet daně zahájení daňové kontroly. Souhlasí sice se závěrem, že zákon o správě daní a poplatků upravuje daňové řízení obecně a pokud zvláštní zákon, zde zákon o DPH, upravuje některé procesní otázky odlišně, je třeba vycházet z této speciální úpravy. Zároveň z toho ale, jak stěžovatel zdůrazňuje, vyplývá, že není-li určitá otázka daňového řízení upravena v předpise speciálním, je třeba postupovat podle zákona o správě daní a poplatků. V jeho případě to znamená, že nestanoví-li zákon o DPH nic o otázce vlivu daňové kontroly na lhůtu pro uplatnění nároku na odpočet daně, měl být v tomto směru aplikován zákon o správě daní a poplatků, konkrétně jeho §41 odst. 2. Zde je zakotven zákaz dodatečného přiznání nebo hlášení daňové povinnosti poté, co správce daně učiní úkon směřující k přezkoušení správnosti daňové povinnosti za příslušné období; lhůta k podání dodatečného daňového přiznání se takovým úkonem přerušuje. V případě stěžovatele byla tímto úkonem daňová kontrola, zahájená správcem daně dne 22. 11. 2006 a ukončená vystavením dodatečného platebního výměru dne 30. 11. 2007. Po tuto dobu byla možnost podat dodatečné daňové přiznání vyloučena. Nárok na odpočet za zdaňovací období července 2004 mohl stěžovatel uplatnit nejprve v srpnu téhož roku. Od konce tohoto měsíce mu začala běžet zákonem stanovená tříletá prekluzivní lhůta k uplatnění nároku na odpočet daně, která byla ovšem přerušena daňovou kontrolou a od 30. 11 2007, kdy byl vydán dodatečný platební výměr, počala běžet znovu.
Krajský soud ve vyjádření k obsahu ústavní stížnosti konstatoval, že podle znění zákona o DPH podal stěžovatel dodatečné daňové přiznání, jímž nárokoval odpočet, po stanovené lhůtě. Vlivem daňové kontroly na běh lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání se - na rozdíl od tvrzení stěžovatele - zabýval a vyložil, že zákon o DPH, kde je lhůta pro daňový odpočet upravena, neuvažuje s možností její běh přerušit. Stěžovatelem označená práva tedy svým rozhodnutím nezasáhl.
Také Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření uvedl, že žádná práva stěžovatele svým rozsudkem neporušil. Ve svém rozsudku vyšel ze zákona o DPH, který výslovně stanoví, kdy nejdříve a kdy nejpozději lze uplatnit nárok na nadměrný odpočet. V rozsudku se vyjádřil též k otázce přerušení běhu lhůty daňovou kontrolou a zabýval se otázkou vztahu daňového řádu a zákona o DPH v případě odlišné úpravy některých procesních otázek. V podrobnostech odkázal na odůvodnění svého rozhodnutí.
Finanční ředitelství možnosti se k obsahu návrhu vyjádřit nevyužilo.
Ústavní soud podanou ústavní stížnost přezkoumal a dospěl k závěru, že je na místě ji odmítnout pro zjevnou neopodstatněnost. Vzhledem k tomu, že vyjádření předložená správními soudy neobsahovala žádné nové skutečnosti, z nichž by rozhodnutí o ústavní stížnosti vycházelo, nebylo zapotřebí je stěžovateli zasílat.
Ústavní soud není součástí obecné soudní soustavy a nepřísluší mu právo dozoru nad jejich rozhodovací činností. Do rozhodovací činnosti soudů, resp. obecně orgánů veřejné moci, je Ústavní soud oprávněn zasáhnout pouze tehdy, byla-li pravomocným rozhodnutím těchto orgánů porušena ústavně zaručená základní práva nebo svobody stěžovatele. To znamená, že Ústavní soud není zásadně oprávněn detailně přezkoumávat v ústavní stížnosti tvrzené nesprávnosti, pokud svou podstatou spočívají toliko v rovině práva podústavního. Ve své judikatuře mnohokrát konstatoval, že postup ve správním a v soudním řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výklad jiných než ústavních předpisů, a to jako hmotněprávních, tak i procesních, jakož i jejich aplikace při řešení konkrétních případů, jsou záležitostí správních orgánů a posléze pak správních soudů. Do aplikace a interpretace těchto norem Ústavní soud nezasahuje, a to i kdyby měl pochybnosti, či se s přijatým řešením dokonce neztotožňoval.
Ani to ovšem v daném případě nelze říci. Učiněné závěry jsou dostatečně podrobně a srozumitelně zdůvodněny, přičemž z formulace ústavní stížnosti je zřejmé, že se stěžovatel domáhá přehodnocení závěrů finančního ředitelství a správních soudů. V rámci toho prosazuje správnost a opodstatněnost svého právního názoru na výklad procesního institutu, a to s odvoláním na obdobné argumenty, se kterými se již všechna rozhodnutí v čele s rozsudkem Nejvyššího správního soudu ústavně konformním způsobem vypořádala. Ústavnímu soudu nezbývá, než aby na tyto závěry odkázal a jen pro úplnost je stručně zrekapituloval.
V řízení (alespoň v jeho finální fázi) nebylo sporu, že stěžovateli vznikla povinnost přiznat daň podle §25 odst. 1 a 2 zákona o DPH (zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů), a byl povinen tuto skutečnost uvést do daňového přiznání za příslušné zdaňovací období, tj. červenec 2004. Zároveň byl povinen daň zaplatit. Daňové přiznání měl podat a podal v srpnu 2004, předmětné zboží pořízené z jiného členského státu do něj ovšem nezahrnul, a tedy ani neuplatnil nárok na odpočet DPH. Lhůta pro uplatnění tohoto nároku je omezena ustanovením §73 odst. 11 zákona o DPH. Podle něho nárok na odpočet daně nelze uplatnit po uplynutí 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém mohl být nárok nejdříve uplatněn. Po uplynutí této lhůty je však plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně u přijatých zdanitelných plnění, u kterých mu vznikla při jejich přijetí povinnost přiznat daň na výstupu, pokud daň na výstupu z těchto plnění přiznal. V dané věci to znamená, že nárok na odpočet mohl stěžovatel uplatnit nejdříve v srpnu 2004, tříletá propadná lhůta uplynula 31. 8. 2007. V době podání dodatečného daňového přiznání, kdy byl odpočet uplatněn, již byl nárok prekludován. K námitce stěžovatele, že běh této lhůty byl v souladu s dikcí zákona o správě daní a poplatků přerušen zahájením daňové kontroly, se pak oba správní soudy podrobně zabývaly vztahem procesní úpravy obsažené v zákoně o DPH a zákoně o správě daní a poplatků. Dospěly k závěru, že podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně, včetně lhůt, jsou obsaženy samostatně v zákoně o DPH, posuzovat je podle zákona o správě daní a poplatků je tedy vyloučeno. K tomu, zda provádění daňové kontroly má či nemá vliv na běh lhůty k podání dodatečného daňového přiznání, lze citovat z napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu: "Zákon o DPH vlastní úpravu daňové kontroly nemá, stejně tak jako neupravuje její vliv na běh lhůty, kterou stanoví jako nejzazší pro uplatnění nároku na daňový odpočet. Právní úprava obsažená v §73 a §103 zákona o DPH má sice přednost před právní úpravou obsaženou v §41 daňového řádu, ovšem logicky jen v otázkách, které upravuje. Ustanovení §41 daňového řádu tedy není vyloučeno z aplikace zcela a platí zde zápověď podání dodatečného daňového přiznání poté, co správce daně učinil úkon směřující k přezkoušení správnosti daňové povinnosti za období, kterého by se dodatečné daňové přiznání týkalo. Ostatně správce daně podle tohoto ustanovení také postupoval a o nemožnosti podání dodatečného daňového přiznání v průběhu kontroly stěžovatele při zahájení kontroly poučil. Neplatí zde ovšem ustanovení o lhůtách, neboť ty ve vztahu k možnosti uplatnění nároku na odpočet upravuje zákon o DPH, který ovšem nepředpokládá možnost prodloužení lhůty v důsledku přerušujících úkonů tak, jak upravuje §47 odst. 2 daňového řádu." Touto citací je zároveň vyvráceno i stěžovatelovo tvrzení, že se soudy opomenuly k jeho námitce vypořádat s tím, jaký vliv má na lhůtu pro uplatnění nároku na odpočet daně zahájení daňové kontroly. Nutno dodat, že v odůvodnění svého rozsudku se těmito skutečnostmi zabýval i krajský soud.
Ústavní soud tedy hodnotí stěžovatelův návrh jako pokus postavit jej do role další "odvolací" instance, která mu, jak bylo uvedeno výše, podle Ústavy nepřísluší. Protože tvrzený zásah do základních práv stěžovatele neshledal, jeho ústavní stížnost podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako zjevně neopodstatněnou odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 22. července 2010
Dagmar Lastovecká
předsedkyně senátu