ECLI:CZ:US:2017:3.US.4271.16.1
sp. zn. III. ÚS 4271/16
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Jana Filipa (soudce zpravodaje) a soudců Josefa Fialy a Radovana Suchánka o ústavní stížnosti stěžovatele Milana Nouska, zastoupeného Mgr. Pavlem Jakimem, advokátem, sídlem Velké náměstí 119/13, Písek, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. listopadu 2016 č. j. 1 Afs 263/2016-22, za účasti Nejvyššího správního soudu jako účastníka řízení, a Finančního úřadu pro Středočeský kraj, sídlem Žitná 563/12, Praha 2 - Nové Město, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadeného rozhodnutí
1. Stěžovatel se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") domáhá zrušení shora uvedeného rozsudku Nejvyššího správního soudu, neboť má za to, že jím bylo porušeno jeho základní právo na soudní ochranu podle čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). Stěžovatel v ústavní stížnosti tvrdí, že napadeným rozsudkem bylo dále zasaženo do jeho práv zaručených v čl. 2 odst. 3 a v čl. 4 Ústavy a dále v čl. 2 odst. 2 Listiny.
2. Z ústavní stížnosti, vyžádaného soudního spisu a napadeného rozsudku se podává, že vedlejší účastník vyzval stěžovatele podle §89 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen "daňový řád"), k odstranění pochybností. Konkrétně byl stěžovatel vyzván k doložení údajů týkajících se slevy na dani a daňového zvýhodnění na manželku a vyživované dítě - podle §35ba odst. 1 písm. b) a §35c zákona České národní rady č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.
3. Žalobou na ochranu před nezákonným zásahem se stěžovatel domáhal určení, že předmětná výzva byla nezákonným zásahem. Tuto žalobu Krajský soud v Praze (dále jen "krajský soud") rozsudkem ze dne 11. 8. 2016 č. j. 45 Af 2/2016-27 zamítl. Krajský soud konstatoval, že předmětná výzva obsahovala veškeré náležitosti, které obsahovat měla. Byla srozumitelná a stěžovatel na ni mohl bez potíží reagovat. Krajský soud odmítl stěžovatelovo tvrzení, že výzva neobsahovala konkrétní pochybnosti, naopak zdůraznil, že cílem správy daně je stanovit daň správně, a proto bylo v souladu s tímto požadavkem, že správce daně požadoval doložit naplnění podmínek pro slevu na dani, kterou stěžovatel uplatnil ve svém daňovém přiznání daně z příjmů za zdaňovací období roku 2014. Odmítl rovněž stěžovatelovo přesvědčení, že vedlejší účastník požadoval nemožné, chtěl-li doložit, že manželka nepobírala za dané období příjmy převyšující určitý limit či doložit, že na vyživované dítě neuplatnil slevu na dani jiný rodinný příslušník.
4. Nejvyšší správní soud stěžovatelovu kasační stížnost napadeným rozsudkem zamítl, když se v posouzení jasnosti a srozumitelnosti předmětné výzvy ztotožnil s názorem krajského soudu. Podle Nejvyššího správního soudu byla výzva konkrétní, správce daně jasně formuloval, o jakých daňových benefitech uvedených ve stěžovatelově daňovém přiznání pochybuje, a proto požaduje prokázání nároku na jejich uplatnění, přičemž volbu způsobu prokázání ponechal na stěžovateli, neomezoval jej žádným příkazem. Nejvyšší správní soud nesouhlasil ani s námitkou stěžovatele o nemožnosti prokázání negativních skutečností, neboť takové prokazování je obtížné, ale v dané situaci nikoli nemožné, neboť existují možnosti, jak správci daně prokázat splnění podmínek stěžovatelem uplatněného nároku. Závěrem Nejvyšší správní soud korigoval výrok krajského soudu, že povinnost doložit veškeré údaje tvrzené subjektem v daňovém přiznání je založena současně s podáním přiznání "automaticky". Ve skutečnosti jsou totiž některé údaje obsaženy v daňovém přiznání pouze formou tvrzení a pochybuje-li správce daně o obsahu takového tvrzení, může vyzvat daňový subjekt k doložení tvrzeného. Tato nepřesnost ovšem podle Nejvyššího správního soudu nemohla mít žádný vliv na stěžovatelova práva, a tedy ani na správnost výroku rozsudku krajského soudu.
II.
Argumentace stěžovatele
5. Stěžovatel tvrdí, že napadený rozsudek představuje překvapivé rozhodnutí, neboť Nejvyšší správní soud v něm popřel náhled, který doposud zastával ve své rozhodovací činnosti, aniž by věc předložil rozšířenému senátu. Teze, že uvedení důvodu pochybnosti ve výzvě není obecně nezbytné, pokud jeho absence nebrání daňovému subjektu na výzvu správce daně patřičně reagovat, kterou soud v napadeném rozsudku aproboval, je dle názoru stěžovatele v příkrém rozporu s dosavadní judikaturou Nejvyššího správního soudu. Stěžovatel v této souvislosti poukazuje konkrétně na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 5. 2016 č. j. 8 Afs 76/2015-58, jehož závěry vycházejí zejména z usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 7. 2008 č. j. 9 Afs 110/2007-102. Stěžovatel z této judikatury dovozuje, že výzva správce daně musí obsahovat konkrétní pochybnosti, přičemž musí být zřejmý jejich původ, tedy proč dané pochybnosti vznikly a v čem spočívají.
6. Stěžovatel zdůraznil, že z výzvy musí být zřejmé, proč pochybnosti vznikly a v čem spočívají, a to konkrétně. Pokud se tedy soudy zabývaly otázkou jasnosti a srozumitelnosti výzvy, šlo o nesprávnou interpretaci stěžovatelových námitek, neboť v tomto směru žádné nevznášel.
7. V ústavní stížnosti dále stěžovatel vyjádřil nesouhlas s názorem Nejvyššího správního soudu, že je povinen prokázat, zda příjmy jeho manželky za dané období nepřevyšovaly určitý limit, a že existují možnosti, jak tuto skutečnost prokázat. Stěžovatel upozorňuje, že ozřejmění, jak prokázat negativní skutečnost, nebylo součástí výzvy, která byla napadena správní žalobou. Správní orgán ani nic takového netvrdil, a stěžovatel tedy nemohl v tomto ohledu vznést námitku, o které by býval soud rozhodl.
III.
Vyjádření účastníků řízení a replika stěžovatele
8. Soudce zpravodaj podle §42 odst. 4 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), zaslal ústavní stížnost k vyjádření účastníkovi a vedlejšímu účastníkovi řízení, a dal příležitost stěžovateli k replice.
9. Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření k námitkám obsaženým v ústavní stížnosti odkázal na odůvodnění napadeného rozsudku a navrhl, aby Ústavní soud ústavní stížnost odmítl jako zjevně neopodstatněnou dle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
10. Vedlejší účastník se ve stanovené lhůtě k věci nevyjádřil, přestože byl ve výzvě poučen, že v takovém případě bude mít Ústavní soud za to, že svých procesních práv v řízení o ústavní stížnosti nemíní využít.
11. Stěžovatel považoval v replice za politováníhodné, že se Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření blíže nezabýval stěžovatelovými argumenty. Stěžovatel dále opětovně zdůraznil, že nic nenamítá proti jasnosti a srozumitelnosti výzvy, ale proti absenci konkrétních pochybností. V jednání státu, reprezentovaného správcem daně a dotčenými soudy, pak stěžovatel spatřuje rysy přezíravosti a autokracie.
IV.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
12. Ústavní soud nejprve posoudil, zda jsou splněny procesní předpoklady řízení o ústavní stížnosti. Ústavní stížnost byla podána včas a Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatel je osobou oprávněnou k jejímu podání, je zastoupen v souladu s požadavky §29 až 31 zákona o Ústavním soudu a vyčerpal všechny procesní prostředky, které mu zákon k ochraně jeho práv poskytuje; ústavní stížnost proto byla shledána přípustnou (§75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu a contrario).
V.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
13. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy), který stojí mimo soustavu soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy), a vzhledem k tomu jej nelze, vykonává-li svoji pravomoc tak, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému soudnímu rozhodnutí, považovat za další, "superrevizní" instanci v systému obecné justice, oprávněnou svým vlastním rozhodováním (nepřímo) nahrazovat rozhodování obecných soudů; jeho úkolem je "toliko" přezkum ústavnosti soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo.
14. Ústavní soud se s ohledem na argumentaci stěžovatele především zabýval otázkou, zda Nejvyšší správní soud porušil shora uvedená (sub 1) ústavně zaručená práva stěžovatele vydáním napadeného rozsudku či postupem, který tomuto rozhodnutí předcházel, popř. zda se přitom dopustil takového pochybení, které představuje zásah do výše uvedených ústavně zaručených práv stěžovatele. Podle stěžovatele se napadený rozsudek odchýlil od dřívější judikatury Nejvyššího správního soudu bez toho, aby byla věc předložena k rozhodnutí jeho rozšířenému senátu. Ač to stěžovatel výslovně neuvádí, lze z obsahu ústavní stížnosti pouze dovodit, že mohlo být porušeno jeho právo na zákonného soudce podle čl. 38 odst. 1 Listiny, neboť "zákon", tj. §17 odst. 1 s. ř. s., výslovně stanoví, že dospěl-li senát Nejvyššího správního soudu při svém rozhodování k právnímu názoru, který je odlišný od právního názoru již vyjádřeného v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, postoupí věc k rozhodnutí rozšířenému senátu, což ve věci rozhodující senát Nejvyššího správního soudu neučinil.
15. Ústavní soud se ve svých rozhodnutích povinností rozhodujícího senátu Nejvyššího správního soudu předložit věc k posouzení rozšířenému senátu tohoto soudu podle §17 s. ř. s. již dříve zabýval (např. v nálezech sp. zn. III. ÚS 2556/07, IV. ÚS 2170/08, II. ÚS 2747/08, IV. ÚS 1882/07 či I. ÚS 1783/10). V těchto nálezech Ústavní soud vychází ze závěrů vyslovených v nálezu Ústavního soudu ze dne 18. 4. 2007 sp. zn. IV. ÚS 613/06 (N 68/45 SbNU 107), kde zaujal Ústavní soud právní názor, dle něhož, dospěl-li senát Nejvyššího správního soudu při svém rozhodování k právnímu názoru odlišnému od právního názoru již vyjádřeného v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, je podle §17 odst. 1 s. ř. s. povinen postoupit věc k rozhodnutí rozšířenému senátu. Pakliže tak neučiní, a ve věci sám rozhodne, uplatňuje státní moc v rozporu s čl. 2 odst. 3 Ústavy a čl. 2 odst. 2 Listiny a zatíží řízení vadou nesprávně obsazeného soudu, jež v rovině ústavněprávní představuje porušení ústavního práva na zákonného soudce. Příkaz, dle kterého "nikdo nesmí být odňat svému zákonnému soudci", vyvěrá z požadavku plnění jednoho z principů demokratického právního státu; nerespektování zákona ohledně toho, v jakém složení senátu má být věc rozhodována, představuje ve svých důsledcích i porušení čl. 90 a čl. 94 odst. 1 Ústavy (uvedený právní názor byl potvrzen např. v nálezech sp. zn. III. ÚS 117/07, IV. ÚS 1882/07, II. ÚS 2747/08 a I. ÚS 1783/10). Není přitom rozhodné, zda k takovému postupu Nejvyššího správního soudu došlo vědomým nerespektováním §17 odst. 1 s. ř. s., či přehlédnutím dosavadní judikatury Nejvyššího správního soudu vztahující se k projednávané věci (viz nález sp. zn. I. ÚS 1783/10). Ve svých dřívějších nálezech týkajících se zásahu do práva na zákonného soudce nerespektováním procedury podle §17 odst. 1 s. ř. s. dokonce Ústavní soud nevyžadoval, aby stěžovatel na rozpornou judikaturu odkazoval již v kasační stížnosti (srov. např. nález sp. zn. II. ÚS 2747/08), ani aby se výslovně dovolával práva na zákonného soudce v ústavní stížnosti (srov. např. nálezy sp. zn. III. ÚS 117/07 a IV. ÚS 613/06).
16. Stěžejní námitku stěžovatele, se kterou se měly správní soudy ve vztahu k zákonnosti výzvy vydané vedlejším účastníkem vypořádat, představovalo tvrzení, že výzva neobsahovala konkrétní pochybnosti, jak to výslovně vyžaduje §89 odst. 2 daňového řádu, podle kterého ve výzvě správce daně uvede své pochybnosti způsobem, který umožní daňovému subjektu, aby se k nim vyjádřil, neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvětlil, nepravdivé údaje opravil nebo pravdivost údajů prokázal a předložil důkazní prostředky tak, aby došlo k odstranění těchto pochybností. Stěžovatel však v ústavní stížnosti poukazuje konkrétně na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 5. 2016 č. j. 8 Afs 76/2015-58, jehož závěry vycházejí zejména z usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 7. 2008 č. j. 9 Afs 110/2007-102, přičemž z této judikatury dovozuje, že výzva správce daně musí obsahovat konkrétní skutkové pochybnosti, přičemž musí být zřejmý jejich důvod, tedy proč dané pochybnosti vznikly a v čem spočívají.
17. Krajský soud v předestřené otázce dospěl k závěru (nikoli nespornému), že "uvedení důvodu pochybnosti není nezbytné, pokud jeho absence nebrání daňovému subjektu na výzvu správce daně patřičně reagovat ve smyslu §89 odst. 2 daňového řádu". Stěžovatel však svou argumentaci nezaložil na tvrzení, že je výzva nesrozumitelná, nýbrž že z ní konkrétní pochybnosti neplynou (viz sub 6). Sám ovšem ve své kasační stížnosti pouze uvedl, že shora citovaný právní názor krajského soudu je "nejen v příkrém rozporu se stávající judikaturou (včetně všech dostupných výkladů i výkladů k obdobné úpravě §43 již zrušeného zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků), ale též s logikou a smyslem (duchem) zákona" (na č. l. 1 spisu vedeného Nejvyšším správním soudem). Je tak zjevné, že stěžovatelova námitka je natolik nekonkrétní, že ji nelze považovat za odkaz na rozhodnutí v jiné, podobné věci, ve smyslu shora citované judikatury. Proto lze z ústavního hlediska akceptovat, že Nejvyšší správní soud tuto námitku vzal v potaz tím, že ji rekapituloval v bodě 6 napadeného rozsudku, a následně kasační stížnost zamítl, když poukázal na svou judikaturu v této oblasti, a především stěžovateli vyložil, že ve výzvě pochybnosti ohledně jeho daňového tvrzení obsaženy jsou. Rovněž tak poukázal na další relevantní ustanovení daňového řádu, které je třeba vzít při výkladu §89 odst. 1 a 2 daňového řádu v úvahu. Tomu je třeba přisvědčit, neboť jeho jednotlivá ustanovení nelze vytrhávat ze souvislostí celkové úpravy a účelu daňového řízení.
18. Jakkoli Ústavní soud požaduje, aby obecné soudy rozhodovaly jednotně a případné odchylky náležitě odůvodňovaly, v tomto případě stěžovatel - bez ohledu na výše uvedené problematické a paušalizující tvrzení krajského soudu (sub 18) - neprokázal, že by bylo postupem Nejvyššího správního soudu zasaženo do jeho ústavně zaručeného práva na zákonného soudce podle čl. 38 odst. 1 Listiny ve spojení s čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny. Jeho argumentace je založena na odkazech na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, která se týkají jinak skutkově založených případů. Každé daňové řízení se však týká konkrétní daně a konkrétní daňové skutkové podstaty. Proto nelze obecně např. požadavky vztahované na výzvu k vyjasnění konkrétních pochybností v případě spotřebních daní či daně z přidané hodnoty zobecňovat např. na řízení o dani z příjmů fyzických a právnických osob. Proto i v posuzovaném případě je třeba zohlednit, o jakou věc konkrétně šlo.
19. Nejvyšší správní soud se náležitostmi výzvy v napadeném rozsudku zabýval a vyložil, proč takovou výzvu považuje za konformní s §89 odst. 1 a 2 daňového řádu vykládaným v souvislosti s dalšími jeho ustanoveními. Stěžovateli tak lze pouze přisvědčit, že výslovné vyjádření pochybností, jako ve "vzorových případech" v předmětné výzvě chybí (včetně vysvětlení, proč právě v uvedeném roce je odstranění pochybností požadováno), nicméně z ní plyne, v čem tato pochybnost spočívá a jak ji lze bez provádění daňové kontroly odstranit. To, že výzva nebyla odůvodněna uvedením "konkrétní skutkové pochybnosti" je problémem tzv. podústavního práva (výzva "sama o sobě" zpravidla nemůže být zásahem do některého základního práva) a judikatury Nejvyššího správního soudu, nepředstavuje však porušení některého z ústavně zaručených práv stěžovatele v podobě neústavního zásahu, neboť v této skutkové konstelaci - na rozdíl od namítaného rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 5. 2016 č. j. 8 Afs 76/2015-58 - nejde o neústavní postup, který by vyžadoval kasační zásah Ústavního soudu.
20. Na základě těchto skutečností Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 28. listopadu 2017
Jan Filip v. r.
předseda senátu