ECLI:CZ:US:2018:3.US.2970.18.1
sp. zn. III. ÚS 2970/18
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Radovana Suchánka a soudců Josefa Fialy (soudce zpravodaje) a Jiřího Zemánka o ústavní stížnosti stěžovatele J. Š., zastoupeného JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem, sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. června 2018 č. j. 8 Afs 179/2016-33 a rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 21. června 2016 č. j. 22 Af 36/2013-66, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Ostravě, jako účastníků řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadených rozhodnutí
1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a §72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatel domáhal, aby byly zrušeny rozsudky Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Ostravě (dále jen "krajský soud"), neboť je názoru, že jimi byla porušena jeho základní práva zaručená v čl. 36 odst. 1 a čl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
2. Z vyžádaného spisu se podává, že stěžovatel uplatnil za zdaňovací období leden, únor, duben, květen, červen, září a listopad 2007 nárok na osvobození od daně z přidané hodnoty z důvodu dodání mobilních telefonů do jiného členského státu Evropské unie (§64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty). Finanční úřad Ostrava I (dále jen "finanční úřad") ve zprávě o daňové kontrole uvedl následující skutečnosti. Nejprve stěžovatel za období duben 2007 uplatňoval osvobození od daně z přidané hodnoty u dodání zboží litevské společnosti X. Poté, co finanční úřad získal informaci od litevského správce daně, že společnost X je nekontaktní a litevská strana nebyla schopna dodání zboží ověřit, stěžovatel uvedl, že mobilní telefony dodal v B. společnosti Y, za niž jednal V. R., a která si zboží odtud odvezla do Švédska. Dále stěžovatel uvedl, že na základě administrativní chyby bylo zboží fakturováno společnosti X, ačkoli odběratelem byla ve skutečnosti společnost Y, k čemuž stěžovatel předložil švédským notářem ověřené prohlášení V. R. Z dožádání u švédské daňové správy finanční úřad zjistil, že čestné prohlášení skutečně podepsal V. R., v účetnictví společnosti Y však nefigurovaly žádné dokumenty osvědčující dodání mobilních telefonů stěžovatelem. Společnost Y zbankrotovala dne 8. 5. 2007 a v její činnosti pokračovala společnost YY. Ve vztahu k dalším zdaňovacím obdobím pojal finanční úřad pochybnosti o tom, zda mobilní telefony stěžovatel dodal subjektům R. V. - XX a YY. Na základě dalšího mezinárodního dožádání do Švédska se švédské správě daní nepodařilo zjistit ani potvrdit, že si pan R. zboží u stěžovatele objednal. V účetnictví V. R. nebyly nalezeny žádné faktury od stěžovatele. Z následného dožádání ke švédskému správci daně vyplynulo, že proti V. R. je vedeno trestní řízení v Litvě a v Polsku v souvislosti s pašováním a podvody týkajícími se daně z přidané hodnoty.
3. V daňovém řízení stěžovatel navrhl provedení výslechu V. R., dalších čtyř svědků z České republiky a důkazu prostřednictvím výrobních čísel IMEI dodaných mobilních telefonů. Následně požadoval, aby si finanční úřad od švédského správce daně vyžádal kopie protokolů, které případně byly sepsány s V. R. Finanční úřad provedl výslech čtyř svědků z České republiky. Provedení důkazu prostřednictvím čísel IMEI odmítl s ohledem na absenci vypovídací hodnoty takového důkazu. Přítomnost V. R. u výslechu před správcem daně se stěžovateli nepodařilo zajistit.
4. Finanční úřad dospěl k závěru, že stěžovatel neprokázal oprávněnost uplatněného osvobození, a vydal platební výměry, jimiž stěžovateli doměřil daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden, únor, duben, květen, červen, září a listopad 2007. Odvolání proti těmto platebním výměrům zamítlo Finanční ředitelství v Ostravě (jehož procesním nástupcem před správními soudy se stalo od 1. 1. 2013 Odvolací finanční ředitelství v souvislosti s nabytím účinnosti zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky).
5. Stěžovatelovu žalobu proti rozhodnutí o odvolání zamítl krajský soud, proti jehož rozsudku podal stěžovatel kasační stížnost, kterou zamítl Nejvyšší správní soud. Oba správní soudy dospěly k závěru, že stěžovatel neprokázal naplnění podmínek pro osvobození od daně z přidané hodnoty. Ztotožnily se s bezpředmětností provedení důkazu výrobními čísly mobilních telefonů pro absenci vypovídací hodnoty. Zmínily, že mezinárodní dožádání ve věcech daně z přidané hodnoty upravené právem Evropské unie neslouží k výměně informací, které by umožňovaly zjišťovat, zda proběhlo dodání zboží uvnitř Evropské unie osobou povinnou k dani, která není sama schopna poskytnout důkazy k tomuto účelu.
II.
Argumentace stěžovatele
6. Stěžovatel namítl, že se soudy a finanční orgány nevypořádaly s jeho důkazními návrhy výrobními čísly mobilních telefonů a výpovědí V. R. Navržené důkazy ani neprovedly. Dále vyjádřil nesouhlas s hodnocením, že nepřijal všechna možná opatření, aby zajistil, že se neúčastní daňového podvodu. Má za to, že v daném směru učinil všechny možné kroky, jelikož si vyžádal údaje identifikující odběratele, vyžádal si odběratelovo potvrzení o registraci k dani z přidané hodnoty, požadoval potvrzení vydaných faktur i dodací listy a ověřil si skutečnou úhradu kupní ceny, což doložil bankovními výpisy. Obecné soudy dle jeho názoru ve svých rozhodnutích neuvedly, jaká případná opatření měl přijmout za účelem prověření svých obchodních operací. Stěžovatel namítl, že finančním orgánům a správním soudům předložil dostatek dokladů, které prokazují, že k dodání zboží došlo tak, jak tvrdil. Domnívá se, že svá tvrzení doložil fakturami, včetně objednávek, bankovními výpisy a čestným prohlášením odběratele. Nesouhlasí s tím, aby mu bylo k tíži přičítáno, že v účetnictví jeho odběratele nebyly nalezeny doklady, které s danými transakcemi souvisely.
III.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
7. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení a shledal, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněným stěžovatelem, který byl účastníkem řízení, v nichž byla vydána rozhodnutí napadená ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatel je zastoupen v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatel vyčerpal všechny zákonné procesní prostředky k ochraně svého práva (§75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu a contrario).
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
8. Ústavní soud není součástí soustavy soudů, nýbrž je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 a 91 odst. 1 Ústavy). Není povolán k instančnímu přezkumu rozhodnutí obecných soudů. Jeho pravomoc podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy je založena výlučně k přezkumu toho, zda v řízení nebo rozhodnutím v něm vydaným nebyla dotčena ústavně chráněná práva nebo svobody stěžovatele a zda řízení jako celek bylo spravedlivé.
9. Stěžovatel namítl, že se soudy a finanční orgány nevypořádaly s jeho důkazním návrhem "svědeckou výpovědí - protokoly V. R." a že tento důkaz ani neprovedly. Ústavní soud konstatuje, že v průběhu daňového řízení stěžovatel navrhoval jak důkaz svědeckou výpovědí V. R. (viz návrh ze dne 20. 5. 2010, poř. č. 40 správního spisu), tak důkaz kopií protokolů, které případně byly sepsány s V. R. u švédské daňové správy a které stěžovatel navrhoval, aby si finanční úřad prostřednictvím mezinárodního dožádání opatřil (viz vyjádření stěžovatele zachycené v protokolu o ústním jednání ze dne 25. 5. 2010, poř. č. 40 správního spisu). Stěžovatel tak v daňovém řízení vznesl dva různé důkazní návrhy: 1) návrh výslechem svědka a 2) návrh důkazu listinou v podobě protokolů pořízených švédskou daňovou správou. O každém z těchto důkazních návrhů považuje Ústavní soud za vhodné pojednat odděleně.
10. K důkaznímu návrhu výslechu V. R.: Ze spisového materiálu je patrné, že V. R. se nezdržoval na území České republiky. Správní soudy stěžovateli velmi podrobně zdůvodnily, proč finanční orgány neporušily žádná jeho práva, když nepožádaly švédskou daňovou správu o provedení výslechu V. R. prostřednictvím mezinárodní správní spolupráce dle nařízení (ES) č. 1798/2003 ze dne 7. října 2003 o správní spolupráci v oblasti daně z přidané hodnoty a o zrušení nařízení (EHS) č. 218/92 (dále jen "nařízení č. 1798/2003"). Zcela přiléhavě vycházely z výkladu unijního práva, které podal Soudní dvůr Evropské unie, dle něhož nařízení Rady (EHS) č. 218/92 ze dne 27. ledna 1992 o správní spolupráci v oblasti nepřímých daní (DPH) (dále jen "nařízení č. 218/92") kromě získání potvrzení platnosti "identifikačního čísla pro účely DPH určité osoby" nepřiznává jednotlivcům žádná práva a nebylo přijato, aby zavedlo systém výměny informací mezi daňovými orgány členských států, který by jim umožnil zjišťovat, zda dodání zboží osobou povinnou k dani, která není sama schopna poskytnout důkazy nutné k tomuto účelu, má charakter dodání uskutečněného uvnitř Společenství (viz rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 27. 9. 2007 ve věci C-184/05 Twoh International BV, body 31 a 34; rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie jsou dostupná z https://curia.europa.eu). Nejvyšší správní soud dodal, že zmíněný závěr rozsudku ve věci Twoh International BV, ačkoli byl Soudním dvorem Evropské unie vysloven k nařízení č. 218/92, se uplatní i k nařízení č. 1798/2003, které na posuzovanou věc z časového hlediska dopadalo. Ústavní soud doplňuje, že použitelnost těchto závěrů na nařízení č. 1798/2003 potvrdil sám Soudní dvůr Evropské unie v rozsudku ze dne 22. 4. 2010 ve spojených věcech C-536/08 a C-539/08 Staatssecretaris van Financiën a fiscale eenheid Facet - Facet Trading, bod 37.
11. Ústavní soud z hlediska ústavnosti neshledal v hodnocení správních soudů žádné pochybení. Finanční orgány jsou při výkonu veřejné moci vázány zákonem (čl. 2 odst. 3 Ústavy a čl. 2 odst. 2 Listiny). Tato vázanost dopadá i na nařízení Evropské unie, jež upravuje postup finančních orgánů. Finanční orgány neporušily stěžovatelova ústavně garantovaná práva, když odmítly využít mezinárodní správní spolupráci dle nařízení č. 1798/2003 k účelu, k němuž není určeno, tj. k provedení svědecké výpovědi, které se dožadovala osoba povinná k dani, jež není sama schopna poskytnout důkazy nutné k prokázání dodání zboží uskutečněného uvnitř Evropské unie. Jedním z důvodů, které vedly Soudní dvůr Evropské unie k závěru citovanému v bodě 10. výše, byla existence výluk z povinnosti poskytnout dožádanou informaci, jimiž jsou nepřiměřené zatížení dožádaného orgánu či nevyčerpání obvyklých zdrojů informací u dožadujícího orgánu (čl. 40 nařízení č. 1798/2003 či čl. 7 odst. 1 nařízení č. 218/92 a rozsudek Soudního dvora Evropské unie ve věci Twoh International BV, bod 33). K nepřiměřenému zatížení dožádaných orgánů a faktickému zneprůchodnění správní spolupráce dle nařízení č. 1798/2003 by mohlo dojít, měl-li by každý daňový subjekt, který má obtíže unést své důkazní břemeno o dodání zboží uvnitř Evropské unie, právo na to, aby na jeho žádost správce daně prostřednictvím mezinárodní správní spolupráce žádal orgány jiného členského státu o provedení svědecké výpovědi, od níž si daňový subjekt slibuje zlepšení situace ohledně unesení svého důkazního břemene.
12. Finanční orgány stěžovatele upozornily, že výslech V. R. provedou v České republice, pokud zde stěžovatel zajistí jeho přítomnost (viz protokol ze dne 11. 6. 2010, poř. č. 43 správního spisu). Stěžovatel však této možnosti nevyužil a nenabídl ani jiné důkazy, které by dle hodnocení správních orgánů či správních soudů vedly k unesení stěžovatelova důkazního břemene.
13. K důkaznímu návrhu listinami - protokoly sepsanými s V. R.: Ústavní soud konstatuje, že při formulaci tohoto důkazního návrhu stěžovatel požadoval kopie protokolů, které případně byly sepsány s V. R. u švédské daňové správy (viz vyjádření stěžovatele zachycené v protokolu o ústním jednání ze dne 25. 5. 2010, poř. č. 40 správního spisu). S ohledem na užití slova "případně" je patrné, že stěžovatel si vůbec nebyl jistý, zda vůbec takové listiny existují. Ostatně i v žalobě (na straně 7) stěžovatel zmiňuje, že z odpovědi švédského správce daně "neplyne, že by byl v rámci šetření uskutečněném švédským správcem daně proveden výslech pana V. R.". Stěžovatel tak navrhoval důkaz listinami, o nichž sám uvedl, že nemá ani indicie o tom, že by měly existovat. Již s ohledem na spekulativní charakter důkazního návrhu Ústavní soud neshledal porušení stěžovatelových ústavně zaručených práv.
14. Zcela logický byl důvod, pro který nebylo vyhověno stěžovatelovu důkaznímu návrhu technickým prověřením prostřednictvím výrobních čísel mobilních telefonů (tzv. IMEI), kterým hodlal stěžovatel doložit, že se tvrzené mobilní telefony nacházejí mimo území České republiky. Ústavní soud souhlasí s tím, že vypovídací hodnota případného zjištění umístění mobilních telefonů by se značným odstupem času od tvrzeného dodání byla nepatrná o tom, zda byly stěžovatelem tvrzené mobilní telefony dodány osobě registrované k dani v jiném členském státě.
15. Ústavní soud nemá v posuzované věci z pohledu ústavnosti ani co vytknout správním soudům v hodnocení, zda stěžovatel unesl své břemeno důkazní. Ústavní soud konstantně judikuje, že není další instancí v rámci obecných soudů a v zásadě mu nepřísluší přehodnocovat hodnocení důkazů a skutková zjištění. Prostor pro zásah Ústavního soudu je jen v případě svévolného hodnocení důkazů provedeného bez jakéhokoliv akceptovatelného racionálního logického základu. Ústavní soud jako soudní orgán ochrany ústavnosti je tak v daném ohledu povolán korigovat pouze extrémní excesy [srov. nález ze dne 30. 6. 2004 sp. zn. IV. ÚS 570/03 ( N 91/33 SbNU 377)]. Žádné takové vady však v posuzovaném případě neshledal a konstatuje, že správní soudy se věcí podrobně zabývaly a k neunesení důkazního břemene stěžovatelem uvedly logické hodnocení, u něhož nevybočily z mezí ústavnosti.
16. Skutečnosti neodpovídá stěžovatelovo tvrzení, že správní soudy neuvedly, jaká případná opatření měl přijmout za účelem prověření svých obchodních operací. Nejvyšší správní soud v bodě 42 napadeného rozsudku jasně uvedl, že se stěžovatel choval zcela pasivně bez snahy ověřit si pravost informací poskytnutých mu odběrateli. Nejvyšší správní soud v dané souvislosti upozornil, že stěžovatel dle svého tvrzení předal přepravci vyslanému V. R. zboží fakturované společnosti X a V. R. - XX, aniž by si jakkoli ověřil, kam bude zboží fakticky dodáváno a zda bylo zboží skutečně doručeno do místa určení. Následně účelově měnil svá tvrzení o odběrateli X a uvedl, že zboží odebrala společnost Y, k čemuž nebyl schopen doložit relevantní důkazy. Nejvyšší správní soud též zmiňoval, že se stěžovatel spokojil se skutečností, že platby za zboží určené subjektům Y a V. R. - XX přicházely na účet stěžovatele z účtů třetích osob, což opět nebyl schopen věrohodně vysvětlit. Ústavní soud konstatuje, že Nejvyšší správní soud uvedl řadu okolností, které svědčí o tom, že stěžovatel neprověřoval své tvrzené obchodní transakce. Ústavní soud v tomto hodnocení neshledal žádné ústavněprávní pochybení a do odůvodněného hodnocení správních soudů tedy neměl důvod zasahovat.
17. Vzhledem k tomu, že Ústavní soud neshledal žádné porušení ústavně zaručených základních práv a svobod stěžovatele, odmítl jeho ústavní stížnost bez přítomnosti účastníků mimo ústní jednání jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 9. října 2018
Radovan Suchánek v. r.
předseda senátu