ECLI:CZ:NS:2020:6.TDO.792.2020.1
sp. zn. 6 Tdo 792/2020-7735
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 6. 10. 2020 o dovolání, které podala obviněná J. Č. , nar. XY v XY, trvale bytem XY, proti rozsudku Vrchního soudu v Olomouci ze dne 8. 1. 2020, č. j. 5 To 93/2019-7547, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Krajského soudu v Brně - pobočky ve Zlíně pod sp. zn. 68 T 6/2015, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněné odmítá.
Odůvodnění:
I.
Dosavadní průběh řízení
1. Rozsudkem Krajského soudu v Brně - pobočky ve Zlíně ze dne 9. 9. 2019, č. j. 68 T 6/2015-7416 , jenž je v pořadí třetí rozsudek ve věci uvedeným soudem vydaný, byla obviněná J. Č. (dále „obviněná“, příp. „dovolatelka“) uznána vinnou pomocí k přečinu zneužití pravomoci úřední osoby podle §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku, §329 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku, jíž se podle jeho skutkových zjištění dopustila způsobem specifikovaným ve výroku rozsudku. Obviněná byla za tento přečin odsouzena podle §329 odst. 1 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání jednoho roku, jehož výkon jí byl podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání dvou let. Dále jí byl podle §73 odst. 1, 3 tr. zákoníku uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu zaměstnání u orgánu státní správy či samosprávy na dobu tří let. Citovaným rozsudkem soud prvního stupně zároveň rozhodl ve věci spoluobviněných A. O. a L. B.
2. O odvolání dovolatelky, obviněné L. B. a státního zástupce proti tomuto rozsudku rozhodl Vrchní soud v Olomouci rozsudkem ze dne 8. 1. 2020, č. j. 5 To 93/2019-7547, jímž podle §258 odst. 1 písm. b), c), d) tr. ř. napadený rozsudek z podnětu všech podaných odvolání zrušil v celém rozsahu ohledně obviněných J. Č. a L. B. a podle §261 tr. ř. rovněž v části týkající se obžalované A. O. Ohledně skutku týkajícího se obviněné L. B. podle §259 odst. 1 tr. ř. věc vrátil soudu prvního stupně a ve vztahu k obviněným A. O. a J. Č. podle §259 odst. 3 tr. ř. znovu rozhodl.
3. Obviněnou J. Č. uznal vinnou pomocí k přečinu zneužití pravomoci úřední osoby podle §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku, §329 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku, jíž se dopustila tím, že (s obviněnou A. O.),
jako referentky kontrolního oddělení Finančního úřadu pro Zlínský kraj, Územního pracoviště v XY, bezprostředně se podílející na výkonu pravomoci správce daně, vědomé si toho, že neplní povinnosti uložené jim zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění platném pro rozhodné období, obě v úmyslu snížit daňovou povinnost daňového subjektu fyzické osoby podnikající pod jménem M. J., IČO: XY, DIČ: XY, místo podnikání XY, a opatřit tím M. J. neoprávněný prospěch, jakož i v úmyslu opatřit neoprávněný prospěch sobě usnadněním si práce referentek kontrolního oddělení tím, že nemusela být stanovena daň podle pomůcek, v XY v době od 19. 6. 2013 do 24. 9. 2013, během prováděné daňové kontroly na dani z příjmu fyzických osob za zdaňovací období roku 2010, u které byla toliko snížena daňová ztráta a k jejímuž snížení nedošlo, a daňové kontroly na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 2., 3. a 4. čtvrtletí roku 2010 u daňového subjektu M. J. navrhla obžalovaná O. na návrh obžalované Č. M. J., aby za účelem doměření nižší daňové povinnosti uvedla, že pořízené zboží za cca 300 000 Kč nepoužila ke své ekonomické činnosti, ale použila pro vlastní potřebu, a za tímto účelem vrátily M. J. kontrolované doklady, která poté na jejich doporučení vystavila doklad nazvaný “Opomněla jsem vystavit doklady o použití osobní spotřeba“, a to k fakturám na celkovou částku 293 521,59 Kč u přijatých zdanitelných plnění se sazbou DPH 10 % a fakturám na částku 1 649,42 Kč u přijatých zdanitelných plnění se sazbou DPH 20 %, přičemž tento nepravdivý doklad o osobní spotřebě vystavený M. J. poté vložily do účetní evidence M. J., přestože věděly, že na dokladu uváděná osobní spotřeba není správná, neboť tento doklad si M. J. vyhotovila na jejich radu a doporučení, a věděly, že M. J. ve skutečnosti řádně neevidovala a nepřiznávala své tržby, tím neplnily povinnost správce daně co nejúplněji zjistit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti vyplývající z ustanovení §92 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění platném pro rozhodné období, čímž měla být M. J. doměřena nižší daňová povinnost u daně z přidané hodnoty za zdaňovací období 2., 3. a 4. čtvrtletí roku 2010, a to o částku 111 238 Kč.
4. Odvolací soud obviněnou za tento přečin odsoudil podle §329 odst. 1 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání jednoho roku, jehož výkon jí podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání dvou let. Dále jí podle §73 odst. 1, 3 tr. zákoníku uložil trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu zaměstnání u orgánu státní správy či samosprávy na dobu tří let.
II.
Dovolání a vyjádření k němu
5. Proti citovanému rozsudku Vrchního soudu v Olomouci podala obviněná prostřednictvím svého obhájce Mgr. Roberta Grunda dovolání, jež opřela o dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., neboť má za to, že nesprávné skutkové závěry nalézacího soudu, které převzal soud odvolací, jsou v extrémním nesouladu s provedenými důkazy a v konečném důsledku i právními závěry soudů obou stupňů. Namítá, že bylo porušeno její právo na spravedlivý proces, na rovnost účastníků a jejich zbraní a porušen zákaz libovůle rozhodování soudů.
6. Obviněná předně žádala, aby se dovolací soud podrobně seznámil s její argumentací v rámci podaných odvolání a jejich doplnění. Uvedla dále informace týkající se dosavadního řízení, na což navázala tím, že po pěti letech pořád se stejnými důkazy najednou změnili státní zástupkyně a nalézací soud názor na kvalifikaci trestného činu. Touto změnou kvalifikace až po skončení dokazování jí bylo upřeno právo na spravedlivý proces, neboť se po celou dobu hájila proti trestnému činu spáchanému formou spolupachatelství a nikoli pomoci k němu.
7. Nalézací soud potlačil důkazy a fakta vyplývající se spisu. Z průběhu doby od 19. 6. do 24. 9. 2013 je zřejmé, že se nesprávného jednání dopustila pouze jednou dne 4. 9. 2013 a nikoli opakovaně, jak se uvádí v rozsudku, ani v úmyslu usnadnit si práci nebo způsobit M. J. nějaký prospěch. O tom svědčí fakt, že přestala být stíhána za výkon pravomoci úřední osoby v průběhu daňové kontroly daně z příjmů fyzických osob za rok 2010 u M. J. a na základě jejího kontrolního zjištění byla zahájena kontrola silniční daně, která byla následně doměřena. Nadto dne 4. 9. 2013 jednala s M. J. jako úřední osoba a nikoli jako pouhý účastník pomáhající A. O. jako úřední osobě. Důkazy o uskutečnění kontroly silniční daně byly provedeny, ale nebyly v odůvodnění uvedeny ani zhodnoceny.
8. Dovolatelka namítla nezákonnost prostorových odposlechů a z nich plynoucích zajištěných důkazů. Takto získané důkazy považuje za pořízené v rozporu se zákonem a proto v soudním řízení nevyužitelné. Záznamy o nich byly nadto do spisu zařazeny před zahájením trestního stíhání a Finančnímu úřadu, který nebyl účastníkem, bylo umožněno vyzvednout si jejich kopie. Za nezákonnou považuje také prohlídku své kanceláře, neboť byla provedena v rozporu s povolením soudu. Před zapečetěním byly z kanceláře vyňaty listiny, i když se v kanceláři nacházely další spisy. Tentýž den byla nezákonným způsobem vyslýchána policejním orgánem. Zároveň probíhalo nahlížení do trestního spisu J. Ž., kterému byl předán rozpracovaný daňový spis. Ačkoli podal obhájce žádost o přezkum postupu, nedostal odpověď. Jeho námitku nikdo nevyřídil, stejně jako tu týkající se protokolace.
9. Obviněná má za to, že nebyla naplněna skutková podstata trestného činu, jelikož nebyl bez pochybností prokázán její úmysl usnadnit a tím pomoci obviněné O. spáchat trestný čin. Byla zajištěna výzva k prokázání tvrzených skutečností pro M. J., kterou nachystala a kterou neodeslala, protože byla předtím zatčena. Nelze proto vůbec uvažovat o jednostranném jednání směřujícím ke zvýhodnění daňového subjektu či usnadnění si práce. Tento důkaz byl opět zcela potlačen. Důkaz výzvou A. O. (č. l. 3536-3537) byl sice proveden, nebyl ale v rozhodnutí uveden ani zhodnocen. Důkaz její výzvou (č. l. 3546-3547) nebyl vůbec proveden, ačkoli odvolací soud tvrdí opak, odkazuje však na výzvu A. O.
10. Odvolacím soudem bylo odmítnuto provedení důkazů navržených obhajobou. Nalézací soud provedl dokazování jen na základě důkazů navržených obžalobou. Provedl pouze důkaz výslechem svědka J., který obhajoba navrhla, tento však byl vyloučen z dokazování. Až odvolací soud provedl důkaz odborným vyjádřením poradenské firmy ARIADNA s. r. o. navržený obhajobou. Reagoval na ně pouze stran nepřiměřenosti použitých daňových subjektů, s čímž obviněná nesouhlasí. Soudy obou stupňů vycházejí z odborných vyjádření Generálního finančního ředitelství a Finančního úřadu pro Zlínský kraj, aniž by zkoumaly, zda se jedná o zákonné důkazy. Obviněná proto namítá, že bylo porušeno její právo na spravedlivý proces v rovnosti zbraní, protože v kauze M. byla vyjádření vyloučena pro podjatost. Je zde uveden výsledek daňové kontroly DPH a daně z příjmu fyzických osob za rok 2010, přestože tato trpí vadami zákonnosti. Provedli ji referenti, kteří ji podle vnitřních předpisů provádět nemohli.
11. Obviněná dále namítá, že soudy rezignovaly na přezkum průběhu dané daňové kontroly, odmítly provést navržené důkazy a nemohly tak správně posoudit její úmysl. Uvedla, že se s obviněnou A. O. ocitly v patové situaci, kdy měly pochybnosti o správnosti přiznané daňové povinnosti stran osobní spotřeby. Tato pochybnost ani společně s nevedením skladové povinnosti nedostačovala k přechodu na stanovení daně za použití pomůcek. Tento stav trval i v následujícím průběhu kontroly, kterou po nich převzali další referenti. Ti ani po zaslání dvou výzev nemohli kontrolu ukončit dokazováním, ale ani přejít na stanovení podle pomůcek. Ke kontrole přistoupili další kontroloři a až po marném zaslání třetí výzvy pro pochybnosti o správnosti inventurních záznamů došlo k přechodu stanovení daně za použití pomůcek. Tyto okolnosti však nebyly obviněným v tehdejší době známy.
12. Přestože je obviněným kladeno za vinu, že věděly, že předložený doklad o osobní spotřebě je nepravdivý, což musela vědět i M. J., nebyla tato pro trestný čin podvodu obviněna, protože osobní spotřeba nikdy nebyla prokázána. Daňová kontrola nebyla obviněnými nikdy ukončena a nelze proto předjímat její výsledek. Obviněná opakovaně hovořila se svojí nadřízenou o zjištěných pochybnostech. Ta proto věděla o potřebě zaslat výzvu a bez jejího odeslání by proto k ukončení kontroly nemohlo dojít. Přijetí dokladu nelze považovat za opakování protiprávního jednání. Nesprávný je také obrat, podle něhož doklad „vložily do účetní evidence“, protože M. J. nevedla účetnictví, ale daňovou evidenci. Krom toho doklad úřední osoba nevkládá do evidence, ale zaeviduje, přičemž spisový řád ji neopravňuje jeho převzetí odmítnout i kdyby věděla, že je nepravdivý. K tomu, jestli je doklad pravdivý a co prokazuje, se vyjádří úřední osoba až v hodnocení důkazů. K této fázi však obviněné nedospěly a soudy předjímají protiprávní stav na základě neúplných, deformovaných i nezákonných důkazů.
13. Podle mínění obviněné je od počátku problém, že se soudy nedokázaly řádně vypořádat s tím, jak měla a k čemu pomoci. Skutkové okolnosti nenaplňují pohnutku spočívající v úmyslu opatřit jinému či sobě neoprávněný prospěch. Tento znak není naplněn ani prostřednictvím úvah zachycených v odůvodnění napadených rozhodnutí. Odkázala dále na rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. 7 Tdo 1059/2012 a sp. zn. 8 Tdo 1350/2013. Pakliže by dovolací soud dospěl k závěru, že obviněná pochybila ve své práci, má zvážit, zda nepostačuje postih podle jiného právního předpisu a neměla být použita zásada subsidiarity trestní represe. Uvedla přitom, že do zatčení byla hodnocena kladně, nikdy neměla žádná provinění při výkonu pravomoci úřední osoby a není osobou, která není schopna nápravy.
14. Závěrem obviněná navrhla, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 ve spojení s §265 l odst. 1, 3 tr. ř. rozhodnutí v napadeném rozsahu zrušil a věc přikázal k novému projednání a rozhodnutí Vrchnímu soudu v Olomouci, nebo Krajskému soudu v Brně, pobočce ve Zlíně v jiném složení senátu, in eventum podle §265m tr. ř. ve věci sám rozhodl rozsudkem a postupoval podle §265o odst. 1 tr. ř., případně aby věc vrátil státnímu zástupci k došetření.
15. Po uplynutí lhůty pro podání dovolání zaslala obviněná prostřednictvím svého obhájce doplnění dovolání, v němž namítla nezákonnost odposlechů z důvodu, že byly povoleny toliko pro tzv. kauzu M.
16. Nejvyšší státní zástupce se k dovolání obviněné vyjádřil prostřednictvím státní zástupkyně činné u Nejvyššího státního zastupitelství (dále jen „státní zástupkyně“), která upozornila, že obviněná se jak ve smyslu námitek skutkové povahy, tak i na jejich podkladě poukázaných vad hmotněprávního charakteru, pohybuje mimo skutkový podklad výroku o vině a tím i mimo rámec předmětného trestního řízení.
17. Dodala, že z popisu podstatných skutkových okolností výroku o vině a vyplývajících z opatřených skutkových zjištění je zřejmé, že přisouzený způsob úmyslného nesplnění povinnosti vyplývající z daňového řádu pro správné stanovení daňové povinnosti u daně z přidané hodnoty, se vztahoval pouze k výkonu pravomoci obviněné A. O., neboť pouze ona byla pověřena kontrolou podkladů daňového přiznání poplatnice M. J. za uvedená zdaňovací období a byla tak pouze ona odpovědná za průběh a výsledek uvedeného kontrolního postupu. Měla tedy postavení speciálního subjektu trestného činu podle §114 odst. 1 věta prvá tr. zákoníku, v daném případě se nacházela na pozici úřední osoby ve smyslu výkladového ustanovení §127 odst. 1 písm. d) tr. zákoníku. Proto z rámce předmětného trestního řízení vybočují dovolatelčiny skutkové námitky, že se jmenovanou daňovou poplatnicí jednala jako úřední osoba. Na jiný než přisouzený skutkový stav věci dovolatelka dále poukazuje při odůvodnění námitky absentující pohnutky “ulehčit si práci…“, jestliže ji odůvodňuje důsledností svého kontrolního postupu vůči poplatnici M. J. v rámci doměření její daňové povinnosti u silniční daně.
18. Stejně tak podle hodnocení státní zástupkyně postupuje obviněná tehdy, pokud na podporu téže námitky nedostatku svého úmyslného jednání, poukázala na to, že výzvu k prokázání tvrzených skutečností měla nachystánu v počítači. Měla-li tato výzva doložit, že se vůči kontrolovanému daňovému subjektu nedopustila jednostranného jednání, směřujícího k jeho zvýhodnění či k usnadnění (si) práce, pak by se musela stát součástí přisouzených skutkových okolností. Mimo rámec přisouzeného skutku se pohybuje výhrada, že soudy předjímají protiprávní stav provedené kontroly, neboť kontrolní činnost nebyla a s ohledem na zjištěné skutkové okolnosti ani řádně být ukončena nemohla.
19. K namítané procesní vadě tzv. opomenutých důkazů by došlo za situace, že by se soudy nižších stupňů vůbec nezabývaly navrhovanými důkazy a taková vada jejich postupu by se posléze odrazila ve správnosti skutkových zjištění a v důsledku toho i ve správnosti hmotně právního posouzení přisouzeného skutku. Tak tomu však v posuzovaném případě nebylo, neboť důkazní návrhy, uplatněné až na odvolací úrovni, se staly předmětem důsledného hodnotícího postupu právě z hlediska vyložení důvodů, pro které jim odvolací soud nevyhověl. Pod bodem 22. uvedené části svého rozsudku se odvolací soud v podrobnostech zabýval m. j. i právním významem neukončené daňové kontroly, jakož i výše uvedené výzvy správce daně u poplatnice M. J. z hlediska dokonání trestného činu. Rovněž opakování dokazování proběhlého již na prvostupňové úrovni shledal odvolací soud za nadbytečné. Obšírně se také zabýval otázkou přiměřenosti pomůcek, zvolených při vyčíslení daňové povinnosti M. J. v rámci doměřovacího postupu ve smyslu závěrů znaleckého posudku Ing. Petra Janíčka, a to právě v opozici s důkazním návrhem obhajoby na výslech J. J. V neposlední řadě odvolací soud poukázal i na absentující význam důkazů, vztahujících se k související trestní věci obviněného M. M.
20. Dovolatelka prostřednictvím svého obhájce reagovala na výzvu nalézacího soudu podle §265h odst. 1 tr. ř. a svůj závěrečný návrh na rozhodnutí dovolacího soudu svým podáním ze dne 10. 5. 2020 doplnila o svůj souhlas s konáním neveřejného zasedání. Zbývající část textu tohoto přípisu však takovému procesnímu účelu již neodpovídá. V tomto doplnění dovolání namítla, že odposlechy byly podle §158d odst. 1 a 3 tr. ř. povoleny toliko v rámci trestní věci M., a proto jakékoliv jejich použití pro tuto kauzu není podle §158d odst. 10 tr. ř. možné. Uvedená skutková argumentace sice byla uplatněna po uplynutí dvouměsíční lhůty k podání dovolání, nicméně se tak stalo v toleranci, plynoucí z §265f odst. 2 tr. ř. a tedy za stavu, že rozsah a důvody podaného dovolání zůstaly zachovány.
21. Státní zástupkyně odkázala na způsob, jakým se s totožnou námitkou vypořádal odvolací soud, který pod bodem 20. odůvodnění svého rozsudku poukázal na splnění alternativní podmínky §88 odst. 6 věty třetí tr. ř. pro použitelnost pořízených odposlechů v jiné trestní věci než je ta, ve které byly provedeny, a to tehdy, pokud je i v této věci vedeno trestní stíhání pro trestný čin, vyjmenovaný v §88 odst. 1 tr. ř., kterým je rovněž trestný čin podle §329 tr. zákoníku. O zákonnosti tohoto důkazu tak nemohlo být pochyb a mohl se tak stát přesvědčivým zdrojem vypovídací hodnoty v otázce přesného popisu skutkového děje nejen dovolatelčina jednání s poplatnicí M. J. při prováděné daňové kontrole tak jak bylo popsáno shora, jakož i jejího povědomí o protiprávnosti jejího jednání (srov. bod 26. odůvodnění jeho rozsudku).
22. Zdánlivě hmotně právně, nicméně skutkovým způsobem ve smyslu dopadu na výkon svého práva na obhajobu, dovolatelka poukázala na to, že byla po dobu pěti let stíhána v postavení spolupachatelky, po ukončení provedeného dokazování před nalézacím soudem však byla překvapivě změněna forma spáchání uvedeného trestného činu na trestnou součinnost pomocnice ve smyslu §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku. Státní zástupkyně odkázala na výše uvedené stran správnosti závěru o postavení dovolatelky jako pomocnice. Poukázala dále na bod 20. rozsudku odvolacího soudu, kde se s uvedenou námitkou vypořádal v tom směru, že ke zkrácení dovolatelčina práva na obhajobu nemohlo dojít, neboť změna byla provedena na mírnější formu její účasti na projednávaném skutku. Dodala přitom, že námitka byla uplatněna v neprospěch obviněné za stavu, že takto je oprávněn postupovat pouze nejvyšší státní zástupce za podmínky §265p odst. 1 tr. ř.
23. Ve vztahu k další části námitek, v níž se dovolatelka zaměřila na nedostatek subjektivní stránky trestného činu s tím, že skutkové okolnosti jejího jednání nenaplňují pohnutku, spočívající v jejím úmyslu opatřit jinému či sobě neoprávněný prospěch, státní zástupkyně uvedla, že obviněnou odkazovaná rozhodnutí Nejvyššího soudu považuje za nepřiléhavá již i proto, že dovolatelka neuvádí důvody, pro které by měla být tato judikatura rozhodná pro právní posouzení jejího skutku. Státní zástupkyně naopak odkázala na hodnotící úvahy prvostupňového soudu pod body 82. a 83. jeho rozsudku, na jejichž podkladě podle ní dospěl k přesvědčivému závěru, že obě spoluobviněné a tedy i dovolatelka jednaly v úmyslu opatřit (v poměru ke jmenované pachatelce) sobě a jinému neoprávněný prospěch za podmínek §15 odst. 1 písm. a) tr. zákoníku, že mohly být spolehlivě akceptovány i na odvolací úrovni (srov. bod 24. odůvodnění rozsudku Vrchního soudu v Olomouci).
24. Ani obviněnou vznesená otázka subsidiarity trestní represe nevychází podle státní zástupkyně z přisouzeného skutkového děje a jako možná hmotněprávní námitka nebyla odůvodněna způsobem, který by se mohl stát předmětem dovolacího přezkumu. Odkázala proto na vyčerpávající právní rozbor otázky společenské škodlivosti jednání s tím, že na něj nelze vztáhnout aplikaci principu ultima ratio (srov. bod 28. odůvodnění rozsudku odvolacího soudu). Jestliže druhostupňová instance hodnotí přisouzené jednání nikoliv jako jednorázové (viz dovolatelčina námitka, že nejednala opakovaně), ačkoliv se skutkově vztahovalo k jednomu úřednímu jednání s daňovou poplatnicí M. J., pak tak postupuje v kontextu jeho hodnocení nikoliv jako nahodilého situačního excesu, ale ve smyslu jednání promyšleného a tím i významného právě z hlediska dosažené míry společenské škodlivosti přisouzeného způsobu úmyslného porušení povinnosti při plnění úkolů finanční správy v oblasti správy daní.
25. Závěrem státní zástupkyně navrhla, aby Nejvyšší soud dovolání obviněné podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř. odmítl. Zároveň vyjádřila souhlas, aby Nejvyšší soud o podaném dovolání rozhodl za podmínek §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. v neveřejném zasedání, a to i pro případ jiného, než jí navrženého rozhodnutí [§265r odst. 1 písm. c) tr. ř.].
26. Obviněná zaslala prostřednictvím svého obhájce k vyjádření nejvyššího státního zástupce repliku. Poukázala zde na absurdní protiprávní stav, kdy orgány činné v trestním řízení staví úmysl prospěchu jinému na odborném vyjádření GFŘ a FÚ pro Zlínský kraj čerpajícího právě z výsledku daňové kontroly u M. J. vydaného v rozhodnutí - dodatečném platebním výměru. Tímto na jedné straně považuje provedenou daňovou kontrolu za zákonnou, na druhou stranu ale odsuzuje obě obviněné pro vážné porušení povinností dle §92 odst. 2 daňového řádu. Správce daně nezrušil žádné rozhodnutí obou obviněných, protože žádné vadné (nezákonné) rozhodnutí nevyhotovily, a nevyřadil žádný údajně nepravdivý doklad o osobní spotřebě z účetní evidence ani z daňového spisu převzatého (vedeného) od obviněných. Pouze plynule pokračoval v daňové kontrole s jinými kontrolory. Správce daně nedal nikdy nijak úředně najevo daňovému subjektu M. J., že by v jakékoliv části průběhu této předmětné daňové kontroly došlo k nějakému nezákonnému úřednímu postupu ze strany obou obviněných a nepoužil žádné opravné prostředky v souladu s daňovým řádem, pouze mu oznámil změnu úředních osob provádějících daňovou kontrolu.
27. K podjatosti zpracovatele Odborných vyjádření použitých v dokazování trestního řízení se nalézací ani odvolací soud ve věci M. J. nijak nevyjádřil, ačkoliv to opakovaně namítala. Odborná vyjádření GFŘ a FÚ pro Zlínský kraj byla vyhotovena pro policejní orgán jak v kauze M. M., tak v kauze M. J. ve stejnou dobu za stejných či obdobných okolností, které v případě kauzy M. byly poté soudem vyloučeny z dokazování pro podjatost, ale nebyly současně vyloučeny z dokazování v této kauze. V tomto obviněná spatřuje porušení ústavního práva na spravedlivý proces.
28. Obě obviněné jednaly 4. 9. 2013 s daňovým subjektem M. J. jako úřední osoby. Daňový řád nepřipouští jednat zaměstnancům Finanční správy s daňovým subjektem v prováděné daňové kontrole jinak než jako úřední osoba. V žádném případě ale skutkově nevložila doklad o použití – osobní spotřeba do účetní evidence M. J., ale do daňového spisu, což není totéž jak neustále státní zástupkyně spolu s nalézacím a odvolacím soudem skutkově zaměňují. Nikdo z orgánů činných v trestním řízení (policejní orgán ani státní zástupce) nikdy nevysvětlil, proč P. a B. nebyli nikdy případně označeni za účastníky trestného činu, ačkoliv byli přítomni jednání s M. J. Nalézací i odvolací soud dále nijak nevysvětlil, v čem měla spočívat údajná výhoda právní kvalifikace jejího jednání v postavení pomocníka O., když za to dokonce obdržela přísnější trest než pachatel O. Obviněná považuje skutkový podklad výroku rozsudku za zmatečný – nesprávný. Měla být soudem zproštěna obžaloby, protože byla v postavení úřední osoby při jednání s M. J. v daňové kontrole, ale obžaloba již neprokázala naplnění obligatorních znaků tohoto trestného činu.
III.
Přípustnost dovolání
29. Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) nejprve zkoumal, zda v této trestní věci je dovolání přípustné, zda bylo podáno v zákonné lhůtě a na místě, kde lze takové podání učinit, a zda jej podala osoba oprávněná. Shledal přitom, že dovolání obviněné je přípustné podle §265a odst. 1, odst. 2 písm. a) tr. ř. Dále zjistil, že dovolání bylo podáno osobou oprávněnou [§265d odst. 1 písm. c), odst. 2 tr. ř.], v zákonné lhůtě a na místě, kde lze podání učinit (§265e odst. 1, 2 tr. ř.), přičemž splňuje i obsahové náležitosti dovolání (§265f tr. ř.).
IV.
Důvodnost dovolání
a) obecná východiska
30. Protože dovolání lze podat jen z důvodů taxativně vyjádřených v §265b tr. ř., Nejvyšší soud dále posuzoval, zda obviněnou vznesené námitky naplňují jí uplatněný dovolací důvod.
31. Důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. je dán v případech, kdy rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Uvedenou formulací zákon vyjadřuje, že dovolání je určeno k nápravě právních vad rozhodnutí ve věci samé, pokud tyto vady spočívají v právním posouzení skutku nebo jiných skutečností podle norem hmotného práva, nikoliv z hlediska procesních předpisů. Skutkový stav je při rozhodování o dovolání hodnocen v zásadě pouze z toho hlediska, zda skutek nebo jiná okolnost skutkové povahy byly správně právně posouzeny, tj. zda jsou právně kvalifikovány v souladu s příslušnými ustanoveními hmotného práva. Dovolací soud musí – s výjimkou případu tzv. extrémního nesouladu – vycházet ze skutkového stavu tak, jak byl zjištěn v průběhu trestního řízení a jak je vyjádřen především ve výroku odsuzujícího rozsudku, a je povinen zjistit, zda je právní posouzení skutku v souladu s vyjádřením způsobu jednání v příslušné skutkové podstatě trestného činu s ohledem na zjištěný skutkový stav.
32. Nejvyšší soud dále zdůrazňuje, že ve smyslu ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. je dovolání mimořádným opravným prostředkem určeným k nápravě výslovně uvedených procesních a hmotně právních vad, ale nikoli k revizi skutkových zjištění učiněných soudy prvního a druhého stupně ani k přezkoumávání jimi provedeného dokazování. Těžiště dokazování je totiž v řízení před soudem prvního stupně a jeho skutkové závěry může doplňovat, popřípadě korigovat jen soud druhého stupně v řízení o řádném opravném prostředku (§259 odst. 3, §263 odst. 6, 7 tr. ř.). Tím je naplněno základní právo obviněného dosáhnout přezkoumání věci ve dvoustupňovém řízení ve smyslu čl. 13 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod a čl. 2 odst. 1 Protokolu č. 7 k této Úmluvě.
33. Ze skutečností výše uvedených vyplývá, že východiskem pro existenci dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. zásadně jsou v pravomocně ukončeném řízení stabilizovaná skutková zjištění vyjádřená především v popisu skutku v příslušném výroku rozhodnutí ve věci samé, popř. i další soudem (soudy) zjištěné okolnosti relevantní z hlediska norem hmotného práva (trestního, ale i jiných právních odvětví).
34. Z hlediska rozhodování dovolacího soudu je vhodné připomenout, že Nejvyšší soud je vázán uplatněnými dovolacími důvody a jejich odůvodněním (§265f odst. 1 tr. ř.) a není povolán k revizi napadeného rozhodnutí z vlastní iniciativy. Fundovanou argumentaci tohoto mimořádného opravného prostředku má zajistit povinné zastoupení obviněného obhájcem – advokátem (§265d odst. 2 tr. ř.).
35. Na podkladě těchto východisek přistoupil Nejvyšší soud k posouzení dovolání obviněné.
b) vlastní posouzení dovolání
36. V návaznosti na výše uvedená východiska je úvodem vhodné v obecnosti zmínit, že hodlá-li dovolatel dosáhnout přezkumu jím napadeného rozhodnutí dovolacím soudem, musí vyjma označení konkrétního důvodu dovolání ve svém mimořádném opravném prostředku současně vznést i takovou argumentaci, která tomuto deklarovanému důvodu dovolání z hlediska jeho obsahového vymezení rovněž odpovídá. Obviněná ve svém dovolání uplatnila dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., který slouží k nápravě vad spočívajících v nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Požadavku na uplatnění námitek pod označený důvod dovolání podřaditelných však vyhověla (s vyšší mírou tolerance) pouze v části své argumentace (viz dále bod 60. a 62.). Výhrady směřující vůči provedenému rozsahu dokazování (nevyhovění jejím důkazním návrhům) a jeho následnému hodnocení soudy (předkládání vlastních hodnotících úvah) nelze pod obviněnou zvolený (avšak ani žádný jiný) dovolací důvod podřadit. Obsahově neodpovídající námitky pak nemohou vyvolat přezkumnou činnost Nejvyššího soudu.
37. Z koncepce dovolání jako mimořádného opravného prostředku a podmínek, které musí dovolatel dodržet při jeho podání (obsahové náležitosti dovolání, lhůta k jeho podání) plyne, že úkolem dovolacího soudu je v přiměřeném rozsahu reagovat na námitky, které dovolatel uplatní ve vlastním dovolání, příp. v jeho doplnění, je-li toto podáno rovněž, jako dovolání vlastní v zákonem stanovené lhůtě. Dovolatel proto nemůže očekávat, že na podání, byť formálně označená jako dovolání, příp. doplnění dovolání, jež jsou podána po uplynutí lhůty upravené v §265e tr. ř., stejně jako na jeho případná další podání (repliky, reakce na zjištění stanoviska soudu stran formy zasedání dovolacího soudu apod.), v nichž je obsažena argumentace uplatněná nad rámec námitek obsažených v dovolání, bude dovolací soud reagovat stejným způsobem, jako na vlastní dovolací argumentaci, tj. že k ní bude zaujímat svá stanoviska, případně na jejich podkladě i meritorně rozhodovat. Připuštění takové možnosti by totiž popřelo zcela smysl zákonné úpravy, jež je v daném směru jednoznačná (požadavek na uplatnění veškerých výhrad, které dovolatel považuje za relevantní, v zákonem vymezené dvouměsíční lhůtě ve formalizovaném opravném prostředku). Lze zmínit, že stejné stanovisko ve vztahu k dovolacímu řízení sdílí i Ústavní soud - srov. usnesení ze dne 21. 4. 2020, sp. zn. IV. ÚS 692/20, v němž mimo jiné uvedl: „Ústavní soud zdůrazňuje, že podle §265f odst. 2 trestního řádu se připouští dodatečná modifikace již podaného dovolání, a to pokud jde o rozsah, v němž je napadáno některé z rozhodnutí uvedených v §265a odst. 1, 2 trestního řádu, a to včetně konkrétního výroku, tak i co do důvodů dovolání. Tyto změny je však dovolatel oprávněn činit jen do uplynutí své dvouměsíční dovolací lhůty podle §265e odst. 1 trestního řádu. Změny provedené poté jsou již bez jakéhokoliv právního významu a Nejvyšší soud k nim nepřihlíží. … Nejvyšší soud musí totiž rozhodovat za situace, kdy je již nezměnitelně jasné, v jakém rozsahu je rozhodnutí napadáno a co je dovolacím důvodem. Připustit výklad, na kterém je založena posuzovaná ústavní stížnost, by v důsledku znamenalo připustit takový stav, kdy po předložení věci Nejvyššímu soudu nebo dokonce v době jeho rozhodování bude někde mimo dosah Nejvyššího soudu (např. na poště, u soudu prvního stupně, u odvolacího soudu) další podání doplňující již podané dovolání. Zjevným účelem dovolací lhůty jako limitu, v němž je možno obsah, rozsah či důvody dovolání měnit, je připustit relevanci jen těch podání, která jsou uplatněna včas, tj. do nějaké časové hranice, jejíž stanovení a dodržení garantuje jistotu v otázce, co je předmětem rozhodování Nejvyššího soudu [srov. usnesení Ústavního soudu ze dne 19. 2. 2008 sp. zn. III. ÚS 1706/08 (U 3/52 SbNU 767)]. Uvedená konstatování považoval dovolací soud za nezbytné zmínit s ohledem na to, v jakém rozsahu a jakém podání své výhrady stran procesní nevyužitelnosti prostorových odposlechů dovolatelka uplatnila (viz dále bod 47. a násl.).
38. K požadavku dovolatelky, aby se dovolací soud seznámil s jejími odvoláními (a jejich doplněními) ve věci, je třeba uvést, že tento nezohledňuje právní úpravu dovolacího řízení, resp. i právní názor, který Nejvyšší soud již v minulosti vyjádřil ve své judikatuře. Podle ní se dovolací soud může zabývat jen těmi skutečnostmi, které jsou v obsahu dovolání uplatněny v souladu s obsahovými náležitostmi dovolání podle §265f tr. ř. tak, aby byly formulovány a vyjádřeny konkrétně a přímo v textu dovolání (srov. rozh. č. 46-I/2013 Sb. rozh. tr.). Z těchto důvodů dovolatelka nemůže svou případnou argumentaci opírat jen o odkaz na skutečnosti uvedené v řádném opravném prostředku či v jiných podáních učiněných v předcházejících stadiích řízení, a to ani v závěrečných řečech v řízení před soudem prvního či druhého stupně (srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 12. 8. 2010, sp. zn. 8 Tdo 940/2010 ). V daných souvislostech je tak argumentace spočívající pouze v odkazu na jiná dříve učiněná podání jen formalistickým přístupem a není možné je objektivně akceptovat a na základě nich napadená rozhodnutí přezkoumávat.
39. Podstatná část námitek dovolatelky je pouze opakováním argumentace, kterou uplatnila již v předcházejícím řízení. S tou se soudy nižších stupňů, především pak soud odvolací, dostatečně vypořádaly ve svých rozhodnutích. Na případ, kdy obviněný v dovolání uplatňuje obsahově shodné námitky s námitkami, které byly již uplatněny v řízení před soudem prvního a druhého stupně, pamatuje usnesení Nejvyššího soudu ze dne 29. 5. 2002, sp. zn. 5 Tdo 86/2002, podle něhož „opakuje-li obviněný v dovolání v podstatě jen námitky uplatněné již v řízení před soudem prvního stupně a v odvolacím řízení, s kterými se soudy obou stupňů dostatečně a správně vypořádaly, jde zpravidla o dovolání zjevně neopodstatněné ve smyslu §265i odst. 1 písm. e) tr. ř.“
40. Dovolatelka namítla, že skutkové závěry nalézacího soudu jsou v extrémním nesouladu s provedenými důkazy. Neuvedla však již konkrétněji, kterých skutkových závěrů či důkazů by se měl tento extrémní nesoulad dotýkat. Na tuto obecnou námitku lze pouze uvést, že přestože dovolatelka namítá, že napadená rozhodnutí jsou uvedenou vadou zatížena, dovolací soud tento její závěr nesdílí. Rozhodnutí trpící vadou extrémního nesouladu by obsahovalo taková skutková zjištění, která nevyplývají z důkazů při žádném z logicky přijatelných způsobů jejich hodnocení nebo jsou dokonce s nimi přímo v rozporu. Za případ extrémního nesouladu naopak nelze považovat situaci, kdy hodnotící úvahy soudů splňují požadavky formulované zněním §2 odst. 6 tr. ř., ústí do skutkových a právních závěrů, jež jsou z obsahu provedených důkazů odvoditelné postupy nepříčícími se zásadám logiky a požadavku pečlivého uvážení všech okolností případu jednotlivě i v jejich souhrnu, avšak jsou odlišné od pohledu obviněného.
41. Obviněná vznesla výhrady vůči provedenému dokazování, které má být zatíženo vadami, jež mají spočívat jednak v neprovedení jí navržených důkazů, dále v „potlačení“ některých důkazů soudy, či nezákonnosti některých z provedených důkazů.
42. Pokud jde o první z namítaných vad, tedy neprovedení důkazů navržených obhajobou, dovolatelka nejmenuje žádný konkrétní důkaz, jehož neprovedením by mělo dojít ke zkrácení jejích práv. Uvádí pouze, že provedení jí navržených důkazů bylo odmítnuto a byly provedeny pouze důkazy navržené obžalobou. Rovnost zbraní mezi obhajobou a obžalobou však nespočívá v nároku na provedení stejného množství důkazů, ale na rovné příležitosti tyto důkazy navrhnout k provedení. Ústavní soud v řadě svých rozhodnutí (srov. např. nález Ústavního soudu ze dne 12. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 95/97, nález Ústavního soudu ze dne 10. 10. 2002, sp. zn. III. ÚS 173/02) podrobně vyložil pojem tzv. opomenutých důkazů ve vazbě na zásadu volného hodnocení důkazů a kautely, jež zákon klade na odůvodnění soudních rozhodnutí. Protože obviněná neuvádí konkrétní důkazy, v jejichž neprovedení by měla vada spočívat, nezbývá než poukázat na bod 79. rozsudku nalézacího soudu, v němž uvedl, že „strany trestního řízení neměly další důkazní návrhy“, a bod 22. rozsudku odvolacího soudu, kde vyložil důvody, proč zamítl návrhy obhajoby na doplnění dokazování. Soudy tak vyhověly podmínkám daným judikaturou Ústavního soudu. Ten ostatně judikoval, že není procesní povinností obecných sudů vyhovět každému důkaznímu návrhu účastníka, neprovedení navrhovaného důkazu proto ještě neznamená, že je řízení jako celek nespravedlivé (srov. usnesení Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 234/04 a sp. zn. I. ÚS 972/09).
43. Výhrady v podobě potlačených důkazů uplatnila obviněná ohledně důkazu výzvami k prokázání skutečností. Součástí spisového materiálu jsou dvě takové výzvy (č. l. 3536-3537 a 3546-3548). První z nich byla provedena nalézacím soudem v hlavním líčení dne 4. 2. 2016 (č. l. 5115). Provedení druhé z nich bylo obviněnou navrženo v jejím doplnění odvolání ze dne 6. 1. 2020 na č. l. 7516 (pozn. zjištěna chyba v číslování listů, kdy spis obsahuje dvakrát číslování listů č. 7512-7523). O tomto návrhu (spolu s dalšími obviněnou zde uvedenými důkazními návrhy) rozhodl odvolací soud v rámci veřejného zasedání a výslovně provedení těchto návrhů zamítl (č. l. 7542). V odůvodnění svého rozsudku (bod 22.) potom uvedl, že tyto důkazy považoval za nadbytečné a vyložil rovněž proč. Došlo sice z jeho strany k záměně obou výzev vypracovaných obviněnými, nemělo to však vliv na správnost a opodstatněnost jeho důvodů pro zamítnutí jejich provedení jako důkazu.
44. Podle mínění dovolatelky měly být uvedené výzvy spolu se skutečností, že na základě vlastního zjištění zahájila kontrolu daně silniční, jejímž výsledkem bylo její doměření soudy „potlačeny“. Uvedené důkazy, resp. skutečnosti z nich vyplývající však nebyly pro projednávanou věc relevantní. Odvolací soud v této souvislosti správně poukázal na to, že v předmětném případě byl zmíněný trestný čin spáchán a dokonán již při jednání s M. J. Skutečnost, že na základě postupu obviněné byla M. J. doměřena silniční daň, ničeho neprokazuje o tom, jestli obviněná jednala v případě daně z přidané hodnoty v úmyslu opatřit sobě nebo jinému prospěch. Stejně tak nemá na posouzení její trestněprávní odpovědnosti vliv skutečnost, zda dovolatelka nebo obviněná A. O. měly předem nachystanou výzvu k prokázání skutečnosti určenou pro M. J., neboť bylo spolehlivě prokázáno, že M. J. navedly k vyhotovení nepravdivého dokladu, v důsledku čehož nemusely přistoupit ke stanovení daně podle pomůcek, čímž si usnadnily (resp. obviněná O.) práci a zvýhodnily M. J. Ze stejného důvodu nemohou mít relevanci ani námitky obviněné, že daňová kontrola nebyla jí a obviněnou A. O. ukončena (a nelze tak předjímat její výsledek) a že při jejím pokračování musely následovat další tři výzvy k prokázání skutečnosti, než mohlo být přistoupeno ke stanovení daně za použití pomůcek.
45. Stran tvrzení dovolatelky ohledně nezákonnosti některých z provedených důkazů je třeba zopakovat, že tyto jsou pod jí uplatněný dovolací důvod nepodřaditelné, a proto tyto nemohou založit přezkumnou povinnost dovolacího soudu na jeho podkladě. Stejné platí i ve vztahu k dalším zákonem taxativně vymezeným důvodům dovolání, neboť ani tyto uvedená námitka nenaplňuje. Na straně druhé je třeba konstatovat, že alespoň dílčí reakce dovolacího soudu na ně je však namístě, neboť nesprávná realizace důkazního řízení může vyvolat neodůvodněnost skutkových a potažmo právních závěrů. Přezkumnou pravomoc dovolacího soudu však zakládají výhradně v tom případě, kdy by odepření přezkumu vyvolalo zásah do základního práva, který naopak měl být odčiněn (srov. nález Ústavního soudu ze dne 18. 8. 2004, sp. zn. I. ÚS 55/04).
46. Dovolatelka za nezákonné důkazy považuje prostorové odposlechy v prostorách Finančního úřadu v XY, prohlídku její kanceláře, její výslech a odborné vyjádření Generálního finančního ředitelství.
47. Pokud by dovolací soud vycházel toliko z toho, co ve vztahu k prostorovým odposlechům namítla dovolatelka ve svém dovolání ( „Č. rovněž namítá a poukazuje na nezákonnost prostorových odposlechů v prostorách Finančního úřadu v XY a z nich plynoucích zajištěných důkazů. Takto získané důkazy jsou pořízeny v rozporu se zákonem a nelze z nich vycházet.“ ), mohl by se omezit na konstatování, že jeho úkolem není domýšlet za dovolatele, v čem má případná jím namítaná vada rozhodnutí či řízení mu předcházející spočívat, a že pouhé tvrzení, které postrádá jakoukoli argumentaci, nemůže vyvolat přezkumnou činnost dovolacího soudu. Úkolem Nejvyššího soud není případné vady ze své vlastní iniciativy vyhledávat, neboť dovolací řízení není ovládáno revizním principem.
48. Až po uplynutí lhůty k podání dovolání, a to v podání ze dne 10. 5. 2020, v němž k dotazu soudu prvního stupně prostřednictvím svého obhájce sdělila, že souhlasí s rozhodnutím o dovolání Nejvyšším soudem v neveřejném zasedání, pod bodem II. uvedla důvody, pro něž shledává nezákonnost odposlechu („ Jak vyplývá z č. l. 1731, 1738-1741 trestního spisu, odposlechy kanceláří byly povoleny podle §158d odst. 1 a 3 trestního řádu toliko pro tzv. kauzu M. Nikoliv pro tzv. kauzu M. J. - a proto jakékoliv další použití takto získaných odposlechů v jiné kauze není mimo jiné možné podle §158d odst. 10 trestního řádu a je v rozporu se zásadou na spravedlivý proces“ ) a odkázala na rozhodnutí Vrchního soudu v Praze, v němž byl takový názor zaujat .
49. Jakkoli by bylo možno odkázat na časové souvislosti uplatnění této námitky a z toho plynoucí důsledky, je s ohledem na to, že argumentace odvolacího soudu (ustanovením §88 tr. ř.) není přiléhavá ve vztahu ke skutečnostem z obsahu spisu plynoucím (povolení odposlechů na podkladě aplikace §158d tr. ř.), vhodné alespoň tato stručná reakce.
50. Právní názor zaujatý vrchním soudem v dovolatelkou odkazované trestní věci Nejvyšší soud nesdílí. V rozhodnutích vydaných dne 25. 8. 2020 pod sp. zn. 8 Tdo 647/2020 a dne 1. 9. 2020 pod sp. zn. 7 Tdo 865/2020 zaujal právní názor zcela odlišný. S tím, jak senáty č. 8 a č. 7 vyložily v označených rozhodnutích (viz jejich odůvodnění body 93. až 107., resp. body 52. až 66.) obsahové souvislosti odstavce 3 §158d tr. ř. ve vztahu k dalším odstavcům téhož zákonného ustanovení, se senát rozhodující ve věci dovolatelky plně ztotožňuje a na příslušné pasáže odůvodnění těchto rozhodnutí z důvodů procesní ekonomie (když jsou dostupná na stránkách Nejvyššího soudu) odkazuje. Dodat lze to, že použitelnost tohoto důkazního prostředku, resp. důkazu (tj. poznatku z něj plynoucího) v něm obsaženém, je dána proto, že v případě trestního stíhání obviněné byla splněna podmínka uvedená v ustanovení §158d odst. 10 tr. ř., tj. že je vedeno řízení o úmyslném trestném činu. Za této situace – z důvodů, které výše odkazovaná rozhodnutí Nejvyššího soudu vyložila – je záznam pořízený při sledování a připojený protokol procesně účinným důkazem i v jiné trestní věci, než je ta, v níž bylo sledování povoleno.
51. Pokud jde o tvrzenou nezákonnost prohlídky kanceláře obviněné, na totožnou námitku obviněné vznesenou v odvolacím řízení reagoval odvolací soud v bodě 20. svého rozsudku. Poukázal zde na protokoly o prohlídkách kanceláří (č. l. 993-1005), z nichž vyplývá, že byly nalezeny materiály týkající se M. J., tyto však nebyly ani odňaty ani vydány pro účely trestního řízení, ale zapečetěny a odevzdány zástupci Generálního finančního ředitelství (dále také „GFŘ“). Až následně byly tyto materiály vyžádány od příslušného finančního úřadu.
52. K namítané nezákonnosti jejího výslechu, který se konal po prohlídce její kanceláře, lze uvést následující skutečnosti. Obviněná byla zadržena před provedením uvedené prohlídky dne 24. 9. 2013 (viz protokol o zadržení osoby podezřelé na č. l. 1020) a ještě téhož dne vyslýchána podle §76 odst. 3 tr. ř. jako osoba podezřelá (č. l. 1045-1047). Z protokolů o hlavních líčeních stejně jako rozsudku nalézacího soudu vyplývá, že uvedený protokol nebyl proveden jako důkaz a nalézací soud z něj tedy nevycházel při ustálení svých skutkových zjištění (mimoto trestní stíhání obviněné podle §160 odst. 1, 5 tr. ř. bylo zahájeno až usnesením ze dne 11. 12. 2014 na č. l. 1061 a použitelnost tohoto výslechu proto byla omezená). I kdyby tomu tak však nebylo, námitka obviněné by nebyla opodstatněná. Z odůvodnění dovolání obviněné vyplývá, že nezákonnost shledává ve skutečnosti, že policista F. U. ji měl zároveň vyslýchat a přitom provádět zmíněné nahlížení do spisu s J. Ž. Krom toho, že trestní řád souběžný průběh těchto úkonů výslovně nevylučuje, je třeba upozornit, že ze spisového materiálu vyplývají skutečnosti odlišné od těch tvrzených obviněnou v jejím dovolání. Ze záznamu o nahlédnutí do trestního spisu založeného na č. l. 4863 se podává, že dne 24. 9. 2013 skutečně J. Ž. nahlížel do spisu, a to za přítomnosti F. U. a R. B., avšak z protokolu o výslechu obviněné vyplývá, že tomuto byli přítomni D. H., K. Č. a J. R., tedy osoby zcela odlišné.
53. Stran odborného vyjádření GFŘ lze s obviněnou souhlasit do té míry, že vrchní soud ve svém rozsudku ze dne 23. 3. 2017, sp. zn. 5 To 91/2016, označil příslušné odborné vyjádření (založené na č. l. 3131-3161) za zpracované podjatým subjektem. Mezi důvody pro tento závěr zahrnul jednak tu skutečnost, že vyjádření bylo podepsáno J. Ž., který jednak s obviněnými jednal v souvislosti s ukončením jejich pracovního poměru a současně zastupoval GFŘ v trestním řízení (mj. při nahlížení do spisu), a jednak to, že vyjádření bylo zpracováno R. J., který sice v době jeho vyhotovení byl zaměstnancem GFŘ, ovšem v době, kdy měl vyjádření doplnit u hlavního líčení, již jím nebyl. Odvolací soud přitom uvedl, že za této situace bylo třeba zmíněné odborné vyjádření doplnit výslechem jiné osoby, která odborné vyjádření zpracovávala nebo byla zmocněna k jeho doplnění. Zároveň však odvolací soud vyloučil, že by bylo GFŘ automaticky podjaté již z toho důvodu, že jde o nadřízený orgán finančního úřadu.
54. Výše uvedené důvody pro podjatost zpracovatele a tedy nepřípustnost důkazu by bylo lze vztáhnout také na odborné vyjádření GFŘ k činnosti obviněných Č. a O. (založené na č. l. 3775-3781), když toto bylo taktéž podepsáno J. Ž. Uvedené odborné vyjádření však nebylo, jak vyplývá ze znění rozsudku, podkladem pro skutkové závěry nalézacího soudu. Stejné závěry naopak nelze bez dalšího vztáhnout na odborné vyjádření Finančního úřadu pro Zlínský kraj (č. l. 812-3814), zpracované oddělením řízení rizik tohoto úřadu a podepsané Ing. Josefem Langerem, které podkladem pro rozhodnutí nalézacího soudu bylo. Uvedené vyjádření bylo zpracováno oddělením řízení rizik tohoto úřadu a podepsáno Ing. Josefem Langerem. Důvod podjatosti, jako ho odvolací soud ve svém předcházejícím kasačním rozhodnutí vymezil, na toto odborné vyjádření nedopadá. Připomenout je třeba, že odvolací soud upozornil, že GFŘ nebylo podjaté automaticky pro svůj vztah k obviněným, což se uplatňuje i ve vztahu k Finančnímu úřadu jako zpracovateli odborného vyjádření, k němuž soudy při svém rozhodování přihlížely.
55. Obhájce obviněné v souvislosti s těmito námitkami uvedl také, že neobdržel žádnou odpověď na svoji žádost o přezkum policejního postupu a nalézací soud nevyřídil námitku proti protokolaci. Ze spisového materiálu však vyplývají odlišné skutečnosti. Žádost obhájce obviněné ze dne 31. 7. 2014 o přezkum postupu policejního orgánu je založena na č. l. 1135. Na č. l. 1137 je přitom založena odpověď státní zástupkyně, v níž na tuto žádost reaguje. Krom toho ze zprávy na č. l. 7258, založené do spisu obhájcem, je zřejmé, že policejní orgán i státní zastupitelství se opakovanými žádostmi obhájce zabýval. Pokud jde o námitku obhájce proti protokolaci, v dovolání tato nebyla specifikována. Ve spise byla zjištěna námitka ze dne 2. 10. 2019 (č. l. 7464), o této však bylo rozhodnuto usnesením Krajského soudu v Brně, pobočky ve Zlíně ze dne 14. 10. 2019, č. j. 68 T 6/2015-7468.
56. Uvedená konstatování ústí do závěru, že řízení předcházející vydání napadených rozhodnutí není zatíženo žádnými podstatnými procesními vadami, potažmo vadami, jejichž důsledkem by bylo porušení práva obviněné na spravedlivý proces (k uvedené problematice z pohledu další námitky viz níže bod 61.).
57. Dovolatelka dále stejně jako v předcházejícím řízení vznesla námitky stran nepřiměřenosti pomůcek použitých pro stanovení daně u M. J. Vzhledem k tomu, že se jedná o opakovanou námitku, kterou se velmi podrobně zabýval soud nalézací i odvolací, nebude zde Nejvyšší soud nadbytečně jejich závěry opakovat a odkazuje proto na bod 82. rozsudku nalézacího soudu a bod 22. rozsudku odvolacího soudu, kde se uvedeným zabývají. Krom toho potřeba náležitého objasnění této skutkové otázky bylo jedním z důvodů pro vydání předchozího zrušujícího rozhodnutí Vrchního soudu v Olomouci. Nalézací soud proto přibral znalce z oboru ekonomika, specializace daně Ing. Petra Janíčka, který k tomu zpracoval znalecký posudek. Nejenže přibraný znalec podrobně danou problematiku zpracoval, ale vyjádřil se také k odbornému vyjádření společnosti ARIADNA, spol. s. r. o. (viz body 72. – 76.). Jednoznačně vyloučil správnost odborného vyjádření této společnosti, neboť své závěry založila na tom, že M. J. řádně vedla účetnictví, což se ukázalo jako nepravdivé. Uzavřel dále, že výběr srovnatelných subjektů správcem daně byl zcela dostačující a nelze mu ničeho vytknout. Poznamenal přitom, že nikdy nelze nalézt úplně stejný subjekt, a proto se vychází se subjektů srovnatelných. Pokud tyto odborné závěry soudy převzaly, nelze jejich postupu ničeho vytknout.
58. Pokud jde o její námitku, že M. J. nevedla účetnictví a doklady tudíž nebyly založeny do účetní evidence, ale do daňové evidence, čímž je termín použitý v popisu skutku v rozporu s hmotněprávními předpisy, lze sice s obviněnou souhlasit do té míry, že užitý termín „účetní evidence“ neodpovídá příslušným předpisům, které pracují s termíny „účetnictví“ a „daňová evidence“, termín „účetní evidence“ však neužívají. Nicméně tato nepřesnost je pouze formálního charakteru a nemá vliv na správnost skutkové věty. Nezasahuje do samotného popisu události a nezabraňuje ani vyjádření všech znaků přisouzené skutkové podstaty, nedosahuje tudíž takového rozsahu, aby odůvodňovala kasaci napadeného rozhodnutí.
59. Námitka obviněné, že jako referentka nemohla posuzovat pravdivost předloženého dokladu do vyhotovení zprávy o daňové kontrole, by mohla mít relevanci pouze v tom případě, že by jí přisuzováno výhradně jednání spočívající v založení nepravdivého dokladu do evidence. Obviněné však byly shledány vinnými proto, že M. J. ve své podstatě ovlivnily k tomu, aby nepravdivý doklad vyhotovila a tento pak do evidence vložily, vědomy si jeho nesprávnosti, za účelem opatření prospěchu sobě i daňovému subjektu. Jakékoli jejich (následné) posuzování pravdivosti dokladu v uvedeném skutkovém ději nemělo relevanci.
60. K případné aplikaci zásady subsidiarity trestní represe (obviněná ve svém dovolání uvedla, že pokud tento soud dospěje k závěru, že pochybila ve své práci, „nechť je zváženo, zda nepostačuje postih podle jiného právního předpisu“, tedy zda by neměla být použita zásada subsidiarity trestní represe) dostačuje uvést, že se k ní velmi podrobně vyslovil v bodě 28. svého rozsudku odvolací soud. Nejvyšší soud se s jeho závěry zcela ztotožnil, a proto není důvod jeho odůvodnění jakkoli doplňovat či toliko jinými slovy vyjadřovat totéž.
61. Rovněž k námitce obviněné, že jí bylo upřeno právo na spravedlivý proces [neboť se po celou dobu řízení hájila proti trestnému činu zneužití pravomoci úřední osoby podle §329 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku spáchaného formou spolupachatelství, avšak soud změnil právní kvalifikaci tak, že ji uznal vinnou účastenstvím ve formě pomoci] se vyjádřil již odvolací soud v bodě 20. svého rozsudku. Správně dospěl k závěru, že právo obviněné na obhajobu nebylo zkráceno, neboť účastenství ve formě pomoci je mírnějším typem než spolupachatelství. Krom toho byla totožnost skutku, jímž byla uznána vinnou, se skutkem, pro něž bylo zahájeno její trestní stíhání a podána obžaloba, zachována. Obviněná po celou dobu trestního řízení byla seznámena s tím, co je jí kladeno za vinu. Stejně tak zůstala zachována právní kvalifikace jednání jako přečinu zneužití pravomoci úřední osoby podle §329 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku. Obviněná tak měla plně možnost připravit a vykonávat svoji obhajobu a posléze i v řízení odvolacím brojit proti kvalifikaci skutku, k níž nalézací soud přistoupil.
62. Pokud obviněná namítla, že dne 4. 9. 2013 jednala s M. J. jako úřední osoba a nikoli jako účastník pomáhající úřední osobě, pak již výše bylo uvedeno, že participace osoby na činu ve formě spolupachatelství (účastenství lato sensu – v širším smyslu) je závažnější formou mnohosti než v případě účastenství ve formě pomoci (jedné z forem účastenství stricto sensu – v užším smyslu). Obviněná se tudíž domáhá přijetí závěru, který by nutně musel vyznět v její neprospěch, což je z pohledu rozhodování o opravném prostředku podaném výlučně ve prospěch obviněného vyloučeno. Její námitka nicméně není opodstatněná a skutečnost, že obviněná ji vznesla ve svůj neprospěch (a tudíž nepřípustně) tak nehraje roli. Nalézací soud správně v bodě 83. svého rozsudku uvedl, že obviněná neměla ve vztahu k projednávanému skutku postavení úřední osoby [v tomto případě podle §127 odst. 1 písm. d) tr. zákoníku] a tudíž speciálního subjektu. Bylo tomu tak proto, že trestný čin byl spáchán v souvislosti s daní z přidané hodnoty. Pravomoci v souvislosti s řízením o této dani měla a plnila pouze obviněná A. O. jako pověřená úřední osoba ve vztahu k dani z přidané hodnoty. Dovolatelka nebyla ve vztahu k této dani nadána pravomocemi (a tudíž ani vázána z ní plynoucími povinnostmi) a nemohla tedy požívat postavení úřední osoby. Naopak vystupovala v postavení úřední osoby v řízení o dani z příjmů fyzických osob. Pachatelem (resp. spolupachatelem) přečinu zneužití pravomoci úřední osoby podle §329 tr. zákoníku může být pouze úřední osoba jako speciální subjekt (§114 odst. 1 tr. zákoníku). Vzhledem k tomu dospěl nalézací soud ke správnému závěru, že obviněná nejednala v postavení spolupachatele, ale jako účastník – pomocník ve smyslu §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku (§114 odst. 3 tr. zákoníku).
63. Další námitky obviněné směřovaly proti závěru soudů nižších stupňů o naplnění subjektivní stránky žalovaného trestného činu ve formě úmyslu, kdy obviněná nesouhlasí s naplněním pohnutky ve smyslu opatření sobě nebo jinému neoprávněného prospěchu. Snaha „ulehčit si práci“ podle mínění obviněné tuto pohnutku nemůže naplnit a nepostupovala tak, aby způsobila prospěch M. J. (což dokládá započetím kontroly silniční daně – k tomu viz výše). Naplněním pohnutky ve smyslu opatření prospěchu se podrobně zabýval již nalézací soud v bodě 83. svého rozsudku, na něž odkázal také odvolací soud v bodě 26. svého rozsudku, kde vyjádřil své ztotožnění s těmito závěry. Vzhledem k podrobným a zcela správným závěrům nalézacího soudu uvedeným ve zmiňované části rozsudku na ně může zcela odkázat také Nejvyšší soud. Ze samotného popisu dalšího vedení daňové kontroly u tohoto daňového subjektu po jejím převzetí dalšími referenty, který obviněná uvedla ve svém dovolání na str. 7 je zřejmé, že další pokračování daňové kontroly ať už v dokazování nebo přechod na stanovení daně za použití pomůcek, bylo velmi náročné. Spolu s provedeným dokazováním především znaleckým posudkem a výslechem znalce z oboru ekonomika, specializace daně, to ukázalo na náročnost dalšího postupu obviněných v případě, že by postupovaly zcela v souladu se svými povinnostmi. Ukázalo to tak, nakolik si chtěly ulehčit práci právě tím, že se uvedenému náročnému postupu vyhnou tím, že M. J. vnuknou, aby vyhotovila nepravdivý doklad, s jehož pomocí se mohly vyhnout pokračování daňové kontroly a případnému přechodu na stanovení daně za použití pomůcek. Prospěch M. J., ke kterému jejich jednání směřovalo, byl ještě konkrétnější, a to v dani a penále, které by jí byly doměřeny v případě, že by došlo ke stanovení daně za použití pomůcek. Správcem daně byla nakonec stanovena daň z přidané hodnoty o 111 238 Kč vyšší a penále ve výši 28 183 Kč (ovšem s ohledem na §264 odst. 2 tr. ř. není toto penále součástí skutku, jímž byla obviněná uznána vinnou). Postavení M. J. se přitom zhoršilo již samotným přechodem na stanovení daně za použití pomůcek. Není tedy pochyb o prospěchu, který měl z jejich jednání plynout. Nalézací soud stejně jako soud odvolací dospěly k závěru o přímém úmyslu [§15 odst. 1 písm. a) tr. zákoníku] obviněných. Obviněná si byla vědoma, že svým jednáním může porušit zákonem chráněný zájem na řádném výkonu pravomoci úředních osob a na ochraně práv a povinností fyzických a právnických osob, tento však porušit chtěla za účelem získání vlastního prospěchu a opatření prospěchu jinému.
64. V této souvislosti poukázala také na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 14. 11. 2012, sp. zn. 7 Tdo 1059/2012. Uvedené rozhodnutí se týkalo trestného činu zneužívání pravomoci veřejného činitele podle §158 odst. 1 písm. a) tr. zákona, přičemž obviněný byl zproštěn obžaloby, neboť soud dospěl k závěru, že si chtěl pouze usnadnit práci a takovéto zvýhodnění nelze považovat za prospěch ve smyslu uvedeného trestného činu. Předmětná věc se však od té projednávané zásadně odlišuje jednak svojí závažností a především tím, že tam měl prospěch spočívat výhradně v usnadnění si práce. K tomu navíc Nejvyšší soud uvedl, že „při posuzování existence úmyslu opatřit sobě neoprávněný prospěch nelze rovněž pominout, že v tomto konkrétním případě jde o prospěch nepatrného významu, přičemž pohnutkou jednání obviněného nebylo opatření si tohoto prospěchu, ale snaha o splnění služebního úkolu, který z části nesplnil řádně z důvodu časové tísně“. Oproti tomu v projednávané věci si obviněná spolu s obviněnou O. podstatně ulehčila práci, neboť jak již bylo zmíněno výše, pokud by postupovaly správně, rozsah jejich práce by byl nesrovnatelně větší a daňová kontrola u tohoto daňového subjektu by byla podstatně náročnější. Zároveň však jednání obou obviněných směřovalo také k opatření prospěchu M. J., a to jednak jejím zvýhodněným postavením, kdy nebylo nutné přejít ke stanovení daně za použití pomůcek, ale především finančnímu prospěchu, kdy řádně provedenou daňovou kontrolou byla následně za použití pomůcek stanovena daň z přidané hodnoty o 111 238 Kč vyšší. Pominout samozřejmě nelze ani tu skutečnost, že zatímco v odkazované věci takto obviněný jednal motivován snahou o splnění služebního úkolu, který z části nesplnil řádně z důvodu časové tísně, v projednávané věci tak obviněné jednaly proto, aby se dodatečné práci zcela vyhnuly a navíc jednaly vůči M. J. zcela nevhodně. Je tudíž zřejmé, že mezi odkazovanou a projednávanou věcí jsou natolik zřetelné rozdíly, že nelze závěry v odkazované věci bez dalšího na věc projednávanou použít. Pokud pak jde o usnesení Nejvyššího soudu ze dne 18. 12. 2013, sp. zn. 8 Tdo 1350/2013, v této bylo řešeno pochybení soudce v tzv. porozsudkové agendě a předmětné usnesení se tak zabývalo především nezávislostí soudce a jeho kárnou odpovědností. Na projednávanou věc ho proto nelze použít.
V.
Způsob rozhodnutí
65. Z výše uvedeného vyplynulo, že obviněná se svými dovolacími námitkami ve zcela rozhodujícím rozsahu rozešla s obsahovým zaměřením jí uplatněného důvodu dovolání, který je určen k nápravě vad hmotněprávního posouzení. Pokud z části uplatnila i výhrady, které při jistém stupni shovívavosti bylo možno obsahově pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. podřadit, učinila tak způsobem svědčícím o jejich zjevné neopodstatněnosti. Proto o jejím dovolání rozhodl Nejvyšší soud způsobem upraveným v §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. tak, že je jako zjevně neopodstatněné odmítl.
66. Za podmínek §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. rozhodl Nejvyšší soud o tomto mimořádném opravném prostředku v neveřejném zasedání. Pokud jde o rozsah odůvodnění tohoto usnesení, odkazuje se na ustanovení §265i odst. 2 tr. ř., podle něhož [ v ] odůvodnění usnesení o odmítnutí dovolání Nejvyšší soud jen stručně uvede důvod odmítnutí poukazem na okolnosti vztahující se k zákonnému důvodu odmítnutí .
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 6. 10. 2020
JUDr. Ivo Kouřil
předseda senátu