ECLI:CZ:NSS:2005:2.AFS.163.2004
ČESKÁ REPUBLIKA
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka
a soudců JUDr. Miluše Doškové a JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobce: I. P., s. r. o.,
zastoupeného Mgr. Petrem Švadlenou, advokátem se sídlem Velké náměstí 135/19,
Hradec Králové, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem
Horova 17, Hradec Králové, ve věci kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského
soudu v Hradci Králové ze dne 21. 6. 2004, sp. zn. 31 Ca 171/2003,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 21. 6. 2004,
sp. zn. 31 Ca 171/2003, se zrušuje a věc se mu vrací k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností brojí proti shora
označenému rozsudku krajského soudu, kterým bylo pro nezákonnost zrušeno rozhodnutí
Finančního ředitelství v Hradci Králové ze dne 10. 10. 2003, č. j. 3646/150/2003-Er.
Citovaným rozhodnutím stěžovatel zamítl odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního
úřadu v Hlinsku ze dne 12. 5. 2003, č. j. 18786/03/235970/3600.
Stěžovatel v kasační stížnosti uplatnil důvod obsažený v ustanovení §103 odst. 1
písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), podle něhož lze podat
kasační stížnost z důvodu nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky
soudem v předcházejícím řízení.
Stěžovatel především namítá, že v daném případě žádost o opravu zřejmých omylů
a nesprávností byla žalobcem uplatněna ve vztahu k rozhodnutím, jimiž nebyla stanovena
daň, jelikož tato rozhodnutí se týkala příslušenství daně (penále, úrok za dobu povolení
splátek). Hodnocení otázky, zda daň nebyla stanovena někomu, kdo ji podle zákona není
povinen platit podle ustanovení §56 odst. 1 písm. a) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků by přicházelo v úvahu toliko u rozhodnutí, jimiž byla stanovena daň.
Tato rozhodnutí však žalobce nenapadl a finančními orgány nebyly shledány okolnosti,
jež by odůvodňovaly postup dle ustanovení §56 cit. zákona. Podstatou sporu mezi
stěžovatelem a žalobcem nicméně nebyla skutečnost, zda daň a penále nebyly stanoveny
někomu, kdo je není povinen platit, nýbrž to, že úhrada daňových povinností byla prováděna
subjektem odlišným od subjektu, jemuž byly předmětné povinnosti prvotně stanoveny
správcem daně a s nímž bylo v tomto směru i jednáno. K otázce spojení sedmi věcí stěžovatel
uvedl, že toto spojení provedl již správce daně, jehož rozhodnutí však krajský soud nezrušil,
a stěžovatel nemá zákonnou možnost tyto věci rozdělit. Navíc, pro spojení věci existoval
racionální důvod.
Z uvedených důvodů navrhl stěžovatel zrušení rozsudku krajského soudu a vrácení
věci tomuto soudu k dalšímu řízení.
Žalobce ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že pokud by měl být správný názor
obsažený v kasační stížnosti, byla by výrazně omezena náprava nezákonných rozhodnutí
správců daně týkajících se příslušenství daně. V rozporu s čl. 4 a s čl. 11 Listiny základních
práv a svobod by tak mohly být ukládány daně bez možnosti vymožení nápravy, tzn. mohly
by být stanoveny povinnosti týkající se příslušenství daně bez existence původní daňové
povinnosti. K této situaci došlo i v projednávané věci, kdy se žalobce nemohl domáhat zrušení
konstitutivního daňového rozhodnutí, neboť žádná daň mu nebyla vůbec vyměřena. Žalobce
proto zastává názor, že stěžovatel svojí rozšiřující interpretací zákona dochází k výsledku
nepříznivému pro účastníka řízení, což odporuje nálezu Ústavního soudu
sp. zn. II. ÚS 487/2000.
Proto žalobce navrhuje kasační stížnost zamítnout jako nedůvodnou.
Z obsahu soudního a správního spisu především plyne, že dne 26. 7. 2002 podal
žalobce žádost o opravu zřejmých omylů a nesprávností podle ustanovení §56 zákona
č. 337/1992 Sb., kterou se domáhal zrušení daňových povinností, vyplývajících z blíže
specifikovaných sedmi platebních výměrů, vydaných na daňové penále, resp. na úrok za dobu
splátek daně.
Finanční úřad v Hlinsku shora označeným rozhodnutím ze dne 12. 5. 2003 tuto žádost
zamítl.
Odvolání proti tomuto rozhodnutí zamítl stěžovatel citovaným rozhodnutím
ze dne 10. 10. 2003. V tomto rozhodnutí uvedl, že na základě smlouvy č. 329/96, která nabyla
účinnosti dne 1. 10. 1996, na kupujícího I. L., s. r. o. (poznámka soudu: pod tímto jménem
dříve vystupoval žalobce) přešly závazky související s privatizovaným majetkem,
když předmětem koupě byl pivovar H. - privatizovaný majetek podniku P. H. K., s. p. Dne
1. 10. 1996 byla sepsána předávací inventura, v jejíž části „účty pasivní“ jsou uvedeny blíže
vyčíslené daňové nedoplatky na dani z přidané hodnoty, na spotřební dani a na penále
k těmto daním. Závěrečný protokol o této inventuře podepsal jednatel žalobce.
Z uvedeného je proto zřejmé, že příslušné platební výměry neobsahují zřejmou chybu
nebo omyl. Příslušenství daně sleduje osud daňové povinnosti a tímto postupem
nelze napravit případné pochybení při stanovení této povinnosti, jelikož v tomto případě
by se již nejednalo o chybu či omyl v rozhodnutí, nýbrž o vadu celého předcházejícího řízení
ve smyslu ustanovení §63 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb.
Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem napadeným nyní posuzovanou kasační
stížností toto rozhodnutí stěžovatele zrušil pro nezákonnost. Dospěl totiž k názoru,
že stěžovatel opomenul hodnotit, zda není naplněna další podmínka pro opravu, tzn. stanovení
daně někomu, kdo ji není povinen zaplatit, což právě namítl žalobce. Protože se stěžovatel
s touto námitkou nevypořádal, vydal nepřezkoumatelné rozhodnutí, které z tohoto důvodu
soud zrušil. Přitom uvedl, že mu nepřísluší předjímat právní názor stěžovatele
a za této procesní situace se nemůže ani vyjádřit ke skutkovému stavu věci. Rozhodnutí
stěžovatele rovněž vytkl, že postrádá úvahu o včasnosti podání žádosti o opravu zřejmých
omylů a nesprávností a že spojil ke společnému řízení sedm věcí, což mu zákon
č. 337/1992 Sb. neumožňuje.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek krajského
soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud předně konstatuje, že mezi účastníky řízení není sporu
co do skutkových okolností věci, nýbrž toliko co do jejího právního vyhodnocení.
Proto se i zdejší soud v dalším, vázán uplatněným kasačním důvodem, soustředil na správnost
výkladu dotčených zákonných ustanovení.
Relevantním je v tomto směru především ustanovení §56 odst. 1 zákona
č. 337/1992 Sb., podle něhož „stanovenou daň správce daně rozhodnutím opraví nebo zruší
na žádost nebo z úřední povinnosti, pokud
a) byla stanovena někomu, kdo podle zákona ji není povinen platit,
b) došlo při stanovení daňové povinnosti k zřejmé chybě v počítání, psaní nebo jinému
omylu, zejména jde-li o stanovení dvojí daňové povinnosti u téže daně a téhož daňového
subjektu. Je-li v tomto případě stanovena dvojí daňová povinnost různě vysoká, zruší
se daňová povinnost nižší.“
V projednávané věci spočívá ratio decidendi napadeného rozsudku v tom,
že se stěžovatel nevypořádal s námitkou ohledně stanovení daně někomu, kdo ji není povinen
zaplatit, a zatížil tak svoje rozhodnutí nepřezkoumatelností, což krajský soud označil
za nezákonnost.
K tomu Nejvyšší správní soud nejprve uvádí, že případné opomenutí některé námitky
správním orgánem nepředstavuje nezákonnost rozhodnutí správního orgánu, nýbrž vady
řízení, jelikož nezákonnost lze vymezit jako nesprávné posouzení relevantní právní otázky,
zatímco vady řízení představují chybný procesní postup správního orgánu. Potencionální
opomenutí řádně uplatněné odvolací námitky v tomto kontextu nutně představuje vadu řízení
a nebyl proto důvod zrušit citované rozhodnutí stěžovatele pro nezákonnost
(§78 odst. 1 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud dále konstatuje, že stěžovatel správně namítá, že spornou
otázkou v projednávané věci nebylo stanovení daně někomu, kdo ji podle zákona není
povinen platit, nýbrž že úhrada daňových povinností byla prováděna subjektem odlišným
od subjektu, jemuž byly tyto povinnosti stanoveny správcem daně. Respektujíc určitou
souslednost daňového řízení je totiž logické, že daňový subjekt je oprávněn k procesním
úkonům v jejich určité návaznosti. Jestliže tedy v projednávané věci již existovala stanovená
daňová povinnost a prostředky proti jejímu stanovení byly vyčerpány, resp. nebyly vůbec
využity, není možno postupem podle ustanovení §56 cit. zákona a toliko ve vztahu
k příslušenství daně zpochybnit tuto samotnou daňovou povinnost.
Z obsahu odvolání, podaného žalobcem proti citovanému rozhodnutí správce daně,
je zřejmé, že klíčovou námitkou skutečně bylo popření toho, že by žalobce byl daňovým
dlužníkem (tzn. že došlo k přechodu daňové povinnosti), a to proto, že všechny předmětné
daňové povinnosti vznikly ještě před uzavřením smlouvy o prodeji privatizovaného majetku.
Nejvyšší správní soud se však neztotožňuje s názorem krajského soudu v tom smyslu,
že by se s touto námitkou stěžovatel řádně nevypořádal, když z rekapitulační části
tohoto rozsudku je jasně patrno, že stěžovatel z konkrétních skutkových okolností věci
(smlouva o prodeji, předávací inventura, zápis o předání a převzetí privatizovaného majetku
atd.) dovodil, že žalobce předmětné a konkrétně vyčíslené daňové nedoplatky výslovně
převzal a projevil i snahu je uhradit. Přitom stěžovatel vycházel z právního názoru
(s odkazem na pokyn MF č. D-97), že na nabyvatele privatizovaného majetku přecházely
všechny daňové povinnosti státního podniku související s privatizovaným majetkem,
a to z důvodu, že ustanovení §15 zákona č. 92/1991 Sb. je ve vztahu k ustanovení
§45 zákona č. 337/1992 Sb. ustanovením zvláštním. Lze proto uzavřít, že se stěžovatel
otázkou stanovení daně někomu, kdo ji podle zákona není povinen platit, řádně zabýval
a nebyl proto dán důvod pro zrušení jeho rozhodnutí pro nepřezkoumatelnost. Jinak řečeno,
z obsahu citovaného rozhodnutí stěžovatele plyne jeho právní názor k uplatněné odvolací
námitce přechodu daňové povinnosti a nesporným právem krajského soudu bylo za této
situace zaujmout řádně zdůvodněný právní názor odchylný. Krajský soud tak však neučinil
a zrušil rozhodnutí žalovaného jako nepřezkoumatelné. Nejvyšší správní soud proto dospívá
k závěru, že se stěžovatel nedopustil vad řízení, označených ve zrušovacím rozsudku
krajského soudu.
Pro úplnost nutno uvést, že stěžovatel toto pochybení krajského soudu chybně podřadil
pod kasační důvod upravený v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., jakkoliv je zjevné,
že ve skutečnosti se jedná ve smyslu písm. d) cit. ustanovení o nepřezkoumatelnost
napadeného rozsudku krajského soudu spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí,
když tato vada mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé.
Pokud se tedy krajský soud vědomě nevyjádřil se k právnímu a skutkovému stavu
projednávané věci, bude tak nucen po tomto rozsudku Nejvyššího správního soudu učinit.
Přitom je nutno řádně se argumentačně vypořádat též s relevantní judikaturou k této právní
otázce, obsaženou např. v usnesení Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 164/01 nebo v rozsudku
Nejvyššího správního soudu sp. zn. 4 Afs 27/2004 a 4 Afs 30/2003 a týkající se přechodu
daňových povinností spojených s privatizovaným majetkem. Je pak věcí krajského soudu,
zda se v daném případě vyjádří i k otázce výkladu ustanovení §56 odst. 4 zákona
č. 337/1992 Sb. ve vztahu k příslušenství daně.
Nejvyšší správní soud se konečně ztotožňuje s názorem stěžovatele, že výtka
krajského soudu adresovaná stěžovateli a týkající se spojení sedmi věcí ke společnému řízení
je zcela nepřípadná, neboť krajský soud se dopouští omylu, když uvádí, že toto spojení
provedl stěžovatel, jelikož toto spojení provedl již správce daně. Navíc, i pokud by toto
spojení bylo provedeno nevhodně, není samo o sobě důvodem zrušení daňových rozhodnutí.
Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud dospěl po přezkoumání kasační
stížnosti k závěru, že tato je důvodná, a proto napadený rozsudek krajského soudu zrušil
a věc mu vrátil k dalšímu řízení (§110 odst. 1 s. ř. s.). V dalším řízení je krajský soud vázán
shora uvedeným právním názorem Nejvyššího správního soudu.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne Krajský soud v Hradci Králové
v novém rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 24. srpna 2005
JUDr. Vojtěch Šimíček
předseda senátu