ECLI:CZ:NSS:2008:7.AFS.48.2008:53
sp. zn. 7 Afs 48/2008 - 53
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové
a soudců JUDr. Karla Šimky a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci žalobce:
VOP 084 Olomouc, s. r. o., se sídlem Na Šibeníku 3, Olomouc, zastoupený JUDr. Václavem
Sedlářem, advokátem se sídlem Údolní 5, Brno, proti žalovanému: Finanční ředitelství
v Ostravě, se sídlem Na Jízdárně 3, Ostrava – Moravská Ostrava a Přívoz, v řízení o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 13. 3. 2008,
č. j. 22 Ca 115/2007 – 30,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Ostravě ze dne 13. 3. 2008, č. j. 22 Ca 115/2007 - 30, byla
zamítnuta žaloba podaná žalobcem (dále jen „stěžovatel“) proti rozhodnutí Finančního ředitelství
v Ostravě (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 25. 1. 2007, č. j. 1934/150/2006, jímž bylo
zamítnuto odvolání stěžovatele proti výzvě k zaplacení daňového nedoplatku ve výši
2 981 190 Kč v náhradní lhůtě vydané Finančním úřadem v Olomouci (dále jen „správce daně“)
dne 7. 10. 2005, č. j. 217865/05/379913/0708. V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl,
že dne 10. 1. 2001 uzavřel Fond národního majetku (dále jen „Fond“) se stěžovatelem smlouvu
č. 003/2001 o prodeji podniku, kde předmětem prodeje byl „státní podnik …, který byl určen
k privatizaci podle privatizačního projektu č. 62515…, rozhodnutím o privatizaci
č. j. 41/43302/97 ze dne 25. 6. 1997 vydaným Ministerstvem financí ČR“. Obecně v případě
uzavření smlouvy o prodeji podniku nepřecházejí na nabyvatele daňové povinnosti prodávajícího,
a to i s odkazem na usnesení Ústavního soudu ze dne 15. 1. 1999, sp. zn. IV. ÚS 499/98,
či na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 12. 2007, č. j. 5 Afs 114/2006 - 56, nelze
na daný případ aplikovat závěry vyslovené v uvedených rozhodnutích beze zbytku, a to z toho
důvodu, že předmětná smlouva byla uzavřena v rámci privatizačního procesu probíhající
v režimu zákona č. 92/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o privatizaci“).
Podle ustanovení §15 odst. 1 citovaného zákona s vlastnickým právem k privatizovanému
majetku přecházejí na jeho nabyvatele i jiná práva a závazky související s privatizovaným
majetkem, a to ze zákona ke dni účinnosti smlouvy o prodeji, přičemž smluvně není možné tyto
účinky vyloučit. Nejedná se proto o typický převod vlastnického práva, nýbrž spíše o jeho
přechod. Na základě předmětné smlouvy přešla na stěžovatele i povinnost daňová. Tento názor
podle krajského soudu je konformní rovněž s judikaturou Ústavního soudu, který se např.
v usnesení sp. zn. IV. ÚS 164/01 ztotožnil s judikaturou obecných soudů, podle níž ustanovení
§15 odst. 1 zákona o privatizaci je považováno za zákonnou výjimku z nemožnosti smluvního
přenosu daňové či poplatkové povinnosti a na základě tohoto ustanovení dochází v důsledku
tzv. velké privatizace k univerzálnímu přechodu práv a závazků.
Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodu
uvedeného v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., neboť rozsudek krajského soudu spočívá
na nesprávném právním posouzení otázky, a je tak nezákonný. Stěžovatel především nesouhlasí
s názorem krajského soudu, že smlouva o prodeji podniku uzavřená s Fondem jako prodávajícím
podle ustanovení §476 a násl. obch. zák. vlastně není smlouvou uzavřenou podle citovaného
ustanovení, ale že se na ni vztahuje zákon o privatizaci a že do závazků souvisejících s majetkem
prodávaného podniku patří i povinnost daňová. Podle názoru stěžovatele český právní řád zná
pouze jednu smlouvu o prodeji podniku, a to jako dvoustranný soukromoprávní úkon upravený
v obch. zák. Z čl. XI předmětné smlouvy vyplývá vůle stran, aby se smlouva řídila obchodním
zákoníkem. Prodávající Fond je plnohodnotnou právnickou osobou a může se volně rozhodnout,
jakému režimu podřídí svůj závazkový vztah. K tomu stěžovatel odkázal na usnesení Vrchního
soudu v Praze ze dne 4. 10. 1992, sp. zn. 5 Cmo 203/93. Závazky jsou termínem
soukromoprávním, na rozdíl od daňové povinnosti, která náleží mezi typické veřejnoprávní
povinnosti. Daňová povinnost souvisí se subjektem, a nikoli s podnikem jako věcí, a proto
při prodeji podniku s ním neputují z jednoho subjektu na druhý. Pojem závazek, o kterém hovoří
ustanovení §15 zákona o privatizaci, je totožným pojmem jako závazek, o němž hovoří obch.
zák. a ze žádného právního předpisu nevyplývá, že by to bylo naopak. Stěžovatel zpochybnil
způsob, jakým krajský soud interpretoval usnesení Ústavního soudu sp.zn. IV. ÚS 164/01
a naopak se domnívá, že toto usnesení jednoznačně koresponduje s jeho argumentací
o nepřenositelnosti daňové povinnosti z převodce na nabyvatele. Proto navrhl, aby Nejvyšší
správní soud rozsudek krajského soudu zrušil a vrátil věc tomuto soudu k dalšímu řízení.
Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti plně odkázalo na své vyjádření
k žalobě.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil
stěžovatel v podané kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Jak již Nejvyšší správní soud opakovaně judikoval, ustanovení §15 zákona o privatizaci
představuje speciální ustanovení k §45 zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále
jen „zákon o správě daní a poplatků“), např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
27. 4. 2007, č. j. 7 Afs 11/2006 – 88, ze dne 15.5.2007, č. j. 2 Afs 90/2006 – 79, www.nssoud.cz.
Rovněž v rozsudku ze dne 25. 8. 2005, č. j. 2 Afs 181/2004 - 53, publikovaném pod č. 712/2005
Sb. NSS, Nejvyšší správní soud zdůraznil, že podstata ustanovení §45 zákona o správě daní
a poplatků vychází z toho, že daňová povinnost je povinností veřejnoprávní povahy vyplývající
z nadřazeného postavení veřejné moci ve vztahu k daňovému subjektu, a proto nelze smluvním
ujednáním tuto povinnost měnit, nestanoví-li zvláštní právní předpis jinak. Vztah ustanovení
zákona o privatizaci a ustanovení §45 zákona o správě daní a poplatků je případem, kdy se vůči
zákazu přenosu daňové povinnosti uplatní pravidlo lex specialis derogat legi generalis. Režim
převodu majetku při privatizaci je odlišný od převodu majetku v režimu obch. zákoníku,
a to z toho důvodu, že při tomto převodu právní následky stanovené v ustanoveních zákona
o privatizaci nastávají ex lege na základě účinnosti smlouvy o převodu podniku. Podle ustanovení
§15 odst. 1 zákona o privatizaci totiž s vlastnickým právem k privatizovanému majetku
přecházejí na jeho nabyvatele i jiná práva a závazky související s privatizovaným majetkem.
V tomto rozsudku Nejvyšší správní soud také uvedl, že „Z citované zákonné dikce je zřejmé,
že práva a závazky související s privatizovaným majetkem přecházejí na nabyvatele již ze zákona
ke dni účinnosti smlouvy o prodeji a smluvně tyto účinky vyloučit není možné. Nejedná se proto
o typický převod vlastnického práva, nýbrž spíše o jeho přechod, byť samozřejmě značně
modifikovaným způsobem oproti klasickým podobám přechodu tohoto práva. Privatizovaným
majetkem je v souladu s ustanovením §2 cit. zákona i souhrn věcí a finančních prostředků,
ke kterým má podnik právo hospodaření nebo které jsou v jeho vlastnictví, jakož i souhrn práv,
jiných majetkových hodnot a závazků podniku. Nejvyšší správní soud je toho názoru,
že do souhrnu závazků podniku, které jsou součástí majetku podniku, patří i povinnost daňová.“!
Tato daňová povinnost, která tedy nepřechází na nabyvatele na základě volního projevu
vyjádřeného ve smlouvě, ale přímo ex lege.
Tento názor je konformní rovněž s judikaturou Ústavního soudu, který se v usnesení
že dne 12. 10. 2001, sp. zn. IV. ÚS 164/01 ztotožnil s judikaturou obecných soudů,
z níž „vyplývá, že tyto soudy považují ustanovení §15 odst. 1 zák. č. 92/1991 Sb., ve znění
pozdějších předpisů, ze zákonnou výjimku z nemožnosti smluvního přenosu daňové povinnosti
či poplatkové povinnosti, na základě něhož dochází v důsledku tzv. velké privatizace
k universálnímu přechodu práv a závazků.“ V citovaném usnesení Ústavní soud zdůraznil,
že „interpretace předpisů obyčejného práva může mít za následek porušení základních práv
a svobod toliko tehdy, pokud by tato interpretace byla v extrémním rozporu s principy
spravedlnosti (např. přepjatý formalismus). V dané věci takovouto interpretaci soudu, ani
správním orgánům, vytknout nelze.“
Výkladem stěžovatele, že pojem závazek podle §15 zákona o privatizaci není obsahově
odlišný od pojmu závazek v §476 obch. zák. bychom mohli dospět k závěru, že subjektům,
jejichž postavení upravuje soukromé právo, nemůže veřejné právo (kterým tzv. „privatizační
právo“ nepochybně je) stanovit zvláštní režim odpovědnosti za veřejnoprávní závazky, že tedy
nemůže také stanovit zvláštní pravidla při převodu privatizovaného majetku. V daném případě
je však ustanovení o přechodu práv a závazků souvisejících s privatizovaným majetkem záměrně
koncipováno jako univerzální, vztahující se na všechny druhy závazků.
Ve vztahu ke kogentním ustanovením zákona o privatizaci není případná námitka
stěžovatele, že Fond může volně rozhodnout, jakému režimu podřídí svůj závazkový vztah. Fond
totiž nemůže při uzavírání smlouvy o prodeji podniku smluvně vyloučit kogentní ustanovení
zákona o privatizaci, tedy ani jeho ustanovení §15. V rozsahu, v jakém je úprava prodeje podniků
v rámci privatizace podle zákona o privatizaci, odlišná od obecné úpravy prodeje podniku podle
obch. zák., je úpravou speciální vylučující použití obecné právní úpravy v obch. zák. Zákon
o privatizaci upravuje tzv. velkou privatizaci majetku státu v jednotlivých, na sebe navazujících, krocích
(výběr majetku k privatizaci, vypracování privatizačního projektu, rozhodnutí o privatizaci atd.) a tak činí
tak kogentním způsobem. Postavení a působnost Fondu upravil zákon č. 171/1991 Sb., ve znění
pozdějších předpisů, (dále jen zákon č. 171/1991 Sb.). Tento zákon v ustanovení §20 odst. 1 písm. g)
stanoví, že v rámci rozhodnutí o privatizaci uzavírá Fond svým jménem smlouvy a činí jiné právní
úkony při nakládání svým majetkem, zejména uzavírá smlouvy o prodeji podniků, jejich organizačních
složek a částí jejich majetku, jež tvoří jeho majetek; přitom mů že využít též veřejné soutěže. Podle
ustanovení §20a odst. 1 citovaného zákona s majetkem Fondu a jeho majetkovými účastmi
na podnikání jiných právnických osob, které nebylo možno z důvodů nezapříčiněných Fondem
privatizovat podle rozhodnutí o privatizaci, naloží Fond způsobem, se kterým ministerstvo vyjádří
předchozí písemný souhlas. Obdobně se postupuje podle odst. 2 citovaného ustanovení u majetku
Fondu a jeho majetkových účastí na podnikání jiných právnických osob, které na Fond přešly
odstoupením od smlouvy v důsledku porušení smluvních povinností nabyvatele privatizovaného
majetku. Podle odst. 3 citovaného ustanovení se pro účely převodů práv a závazků, poplatkových
a daňových povinností a práv a povinností vyplývajících z pracovněprávních vztahů se nakládání
s majetkem na základě souhlasu ministerstva podle odst. 1 a 2 považuje za nakládání s majetkem podle
rozhodnutí o privatizaci. Na základě citovaného zákona je Fond s ice oprávněn uzavírat smlouvy
o prodeji podniku, ovšem jedná se vždy o prodej maj etku podle rozhodnutí o privatizaci, za podmínek
stanovených zákonem o privatizaci, který rozsah smluvní volnosti stran významně modifikuje. V daném
případě byla rozhodnutím ministra obrany ze dne 19. 10. 2001 převedena část majetku státního podniku
na Fond a ve smlouvě o prodeji podniku se v čl. I odkazuje na určení prodávaného podniku
k privatizaci podle privatizačního projektu č. 62515, privatizované jednotky č. 2001, aktualizovaného
ke dni 30. 6. 1997, rozhodnutím o privatizaci č. j. 41/43302/97 ze dne 25. 6. 1997 vydaným
Ministerstvem financí a změnou způsobu privatizace na základě rozhodnutí výkonného výboru Fondu
ze dne 11. 5. 1998, čl. 19, bod 4 ve smyslu usnesení vlády. Tato skutečnost nezpochybňuje postavení
Fondu, jak namítá stěžovatel, neboť jak již uvedl Vrchní soud v Praze ve stěžovatelem citovaném
rozsudku ze dne 4. 10. 1993, sp. zn. 5 Cmo 203/93 (Fond je v procesní pozici žalobce) „posouzení
charakteru činnosti žalobce z tohoto hlediska je možné interpretovat jen z jednotlivých ustanovení
zákona č. 171/1991 Sb. (ve znění zákona č. 282/1992 Sb.), a to zejména z ustanovení §18, ze kterého
vyplývá vymezení majetku žalobce a směry jeho užití, a z ustanovení §20, který upravuje působnost
žalobce. Z těchto ustanovení vyplývá, že vedle funkcí zcel a nepochybně nepodnikatelských (…) plní
také řadu funkcí podnikatelských, které by jinak příslušely státu. Je zřejmé, že žalobce byl mimo jiné také
za tímto účelem zřízen.“ Závěr krajského soudu, že smlouva o prodeji podniku byla uzavřena v rámci
privatizačního procesu, který probíhá podle zákona o privatizaci, je tedy zcela správný.
Pokud stěžovatel v kasační stížnosti poukázal na to, že usnesení Ústavního soudu ze dne
12. 10. 2001, sp. zn. IV. ÚS 164/01 naopak jednoznačně koresponduje s jeho argumentací
o nepřenositelnosti daňové povinnosti, Nejvyšší správní soud k tomu uvádí, že konstatování
Ústavního soudu, že v dané věci se nejedná o placení daní či poplatků, nýbrž o placení pojistného
na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a citované předpisy (tj. zákon
č. 589/1992 Sb. a zákon č. 582/1991 Sb.) ustanovení analogické §45 zákona o správě daní
a poplatků neobsahují, nelze vyložit tak, že daňovou povinnost ve smyslu předchozí argumentace
takto interpretovat nelze. Ústavní soud totiž na závěr pouze shrnul, co je konkrétním předmětem
ústavní stížnosti, přičemž jeho úvahy směřovaly k interpretaci ustanovení §15 odst. 1 zákona
o privatizaci obecně, ve smyslu veřejnoprávní povinnosti, kterou povinnost platit daň
jednoznačně je.
Na doplnění lze dodat, že právní názor, který je východiskem pro posouzení věci
Nejvyšším správním soudem, nebyl ani následně judikaturou Ústavního soudu shledán ústavně
nekonformním; naposledy viz usnesení Ústavního soudu 07 ze dne 17. 09. 2008,
sp. zn. III. ÚS 2097/, http://nalus.usoud.cz, v němž lze nalézt odkazy na další judikaturu
Ústavního soudu k předmětné sporné právní otázce.
Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost
důvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 poslední věta s. ř. s. zamítl bez jednání
postupem podle ustanovení §109 odst. 1 s. ř. s., podle kterého o kasační stížnosti rozhoduje
Nejvyšší správní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 věta první ve spojení
s §120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný
úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému z účastníků náhradu nákladů
nepřiznal, protože stěžovatel v řízení úspěch neměl a finančnímu ředitelství žádné náklady s tímto
řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 3. prosince 2008
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu