ECLI:CZ:NSS:2009:1.APS.2.2009:143
sp. zn. 1 Aps 2/2009 - 143
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy a soudců
JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně: KOMFI spol. s r. o.,
se sídlem Dvořákova 1001, Lanškroun, zastoupena JUDr. Jaroslavem Brožem, advokátem
se sídlem Marie Steyskalové 62, Brno, proti žalovanému: Finanční úřad v Ústí nad Orlicí,
se sídlem T. G. Masaryka 1393, Ústí nad Orlicí, na ochranu před nezákonným zásahem, v řízení
o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové - pobočka
v Pardubicích ze dne 2. 4. 2009, čj. 52 Ca 35/2008 - 110,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
[1] Žalobou ze dne 4. 7. 2008 se žalobkyně (dále také „stěžovatelka“) domáhala ochrany
před nezákonným zásahem, přičemž konkrétně požadovala, aby bylo žalovanému zakázáno
pokračovat v porušování jejího práva vyjádřit se před ukončením daňové kontroly k výsledku
uvedenému ve zprávě čj. 26017/07/273930/2572 ze dne 28. 5. 2008, ke způsobu jeho zjištění
a navrhnout doplnění zjištění. Žalovanému měla být dále uložena povinnost obnovit stav daňové
kontroly zahájené dne 25. 5. 2006 ve stěžovatelčině sídle protokolem o ústním jednání
čj. 60182/06/273930/2572 a daňové kontroly zahájené dne 28. 8. 2006 protokolem o ústním
jednání čj. 80652/06/273930/2572, v jakém se nacházela před dnem 28. 5. 2008.
[2] Usnesením krajského soudu ze dne 2. 10. 2008, čj. 52 Ca 35/2008 - 64, bylo řízení
o žalobě zastaveno, toto usnesení bylo následně zrušeno rozsudkem Nejvyššího správního soudu
ze dne 28. 1. 2009, čj. 1 Aps 10/2008 - 84, a věc byla vrácena krajskému soudu k dalšímu řízení.
[3] Rozsudkem blíže označeným v záhlaví tohoto rozsudku krajský soud stěžovatelčinu
žalobu zamítl. V odůvodnění svého rozhodnutí zejména konstatoval, že ukončení daňové
kontroly není a z povahy věci ani nemůže být nezákonným zásahem, přičemž podrobně poukázal
na konstantní judikaturu Nejvyššího správního soudu k §82 s. ř. s.
II.
[4] Stěžovatelka napadla tento rozsudek kasační stížností. Stěžovatelka je toho názoru,
že interpretace §82 s. ř. s., jak ji provedl krajský soud, nemůže vytvářet prostor pro nezákonnou
kontrolu, umožnit libovůli správního orgánu a popřít primát občana nad státem. Zároveň tato
interpretace činí z citovaného ustanovení mrtvou literu. Stěžovatelka se domáhá toho,
aby při posuzování její záležitosti byl naplněn princip individuálního přístupu. Za situace,
kdy nebyl platební výměr vydaný na základě nezákonného předčasného ukončení daňové
kontroly soudem z věcného hlediska posuzován, měla by být stěžovatelce soudní ochrana
podle §82 poskytnuta, neboť touto cestou je vytvářen předpoklad k dobrovolnému naplňování
práva správním zákonným postupem finančních orgánů a právní postavení stěžovatelky není
odvislé od finálního věcného rozhodnutí soudu, které je v právním státě třeba chápat jako ultima
racio. Základní podmínkou platebního výměru je zákonný postup ve fázi tzv. kontrolní činnosti
finančního orgánu, na níž navazuje řízení vyměřovací. Bez zákonného kontrolního řízení nemůže
být dosaženo zákonného rozhodnutí ve věci samé.
[5] Závěr plynoucí z ustálené judikatury soudů o možné konvalidaci nezákonnosti kontrolní
fáze daňového řízení v řízeních, která se vztahují k věcnému projednání daňového výměru, nelze
chápat absolutně, a tak interpretačně vytěsnit práva přiznaná §82 s. ř. s. Kontrolní činnost
podle daňového řádu je nezastupitelná a musí z ní být vycházeno při další rozhodovací činnosti
správních orgánů. V této souvislosti stěžovatelka poukázala na zásadu, podle níž v oblasti
správního práva a správního soudnictví musí být respektována skutečná povaha úkonů.
Je-li daňová kontrola defektní v tom směru, že je daňový subjekt zkrácen na právech, která jsou
mu při daňové kontrole přiznána, pak je touto vadou implicite zatíženo i jeho právní postavení
v řízení samém. Soud v daném případě rozhodoval ve fázi, kdy daňový výměr nebyl přezkoumán
ani ve správním ani v soudním řízení. Neposkytnutím ochrany v této fázi řízení je stěžovatelka
donucena domáhat se nápravy v jiných řízeních, ačkoliv existuje reálný předpoklad, že naplněním
zákonného potupu ve fázi kontrolní činnosti finančních orgánů může být činnost správce daně
završena.
[6] Z výše uvedených důvodů stěžovatelka navrhla, aby Nejvyšší správní soud napadený
rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení.
[7] Žalovaný se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
III.
[8] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval otázkou přípustnosti kasační stížnosti. Dle §104
odst. 3 písm. a) s. ř. s. je kasační stížnost nepřípustná proti rozhodnutí, jímž soud rozhodl znovu
poté, kdy jeho původní rozhodnutí bylo zrušeno NSS. Jak však již NSS v minulosti opakovaně
judikoval (viz např. rozsudek ze dne 10. 6. 2008, čj. 2 Afs 26/2008 - 119), citované ustanovení
soudního řádu správního zajišťuje, aby se zdejší soud nemusel znovu zabývat věcí, u které již
jedenkrát svůj právní názor na výklad hmotného práva závazný pro nižší soud vyslovil,
a to v situaci, kdy se nižší soud tímto právním názorem řídil. Vztáhnout však citované ustanovení
též na případy, kdy Nejvyšší správní soud pouze vytýká nižšímu správnímu soudu procesní
pochybení, by ve svých důsledcích mohlo vést k naprosté zbytečnosti Nejvyššího správního
soudu, neboť by mohl tento soud v každé projednávané věci vždy prvním kasačním
rozhodnutím vytknout jakoukoli (třebas i malichernou) procesní vadu a poté v druhém kasačním
řízení kasační stížnost odmítnout, a tím odmítnout i věcný přezkum napadaného rozhodnutí.
[9] Nejvyšší správní soud proto přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu kasační stížnosti
a v rámci uplatněného důvodu (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.) a dospěl k z ávěru, že kasační stížnost
není důvodná.
[10] Ačkoliv tak stěžovatelka neučinila výslovně, z obsahu kasační stížnosti lze dovodit,
že uplatnila námitku podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Za nesprávný přitom považuje výklad
§82 s. ř. s., jak jej provedl krajský soud. Zároveň ale sama konstatuje, že krajský soud
ve svém výkladu vyšel z rozsáhlé judikatury zdejšího soudu, a to aniž by s ní konkrétněji
polemizovala.
[11] Podle této konstantní judikatury se žalobou podle §82 a násl. s. ř. s. lze domáhat soudní
ochrany v případech, kdy byl žalobce na svých právech přímo zkrácen nezákonným zásahem,
pokynem nebo donucením správního orgánu, který není rozhodnutím, zásah byl zaměřen přímo
proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo, za podmínky, že takový zásah
v době podání žaloby i v době, kdy soud o takové žalobě rozhoduje, trvá, popřípadě trvají
jeho důsledky nebo hrozí jeho opakování. Shledá-li soud žalobu důvodnou, zakáže žalovanému,
aby v porušování žalobcova práva pokračoval a přikáže mu, je-li to možné, aby obnovil stav
před zásahem. V tomto řízení není rozhodné jen to, zda v době podání žaloby bylo
do žalobcových práv nezákonně zasahováno a důvodně se proto ochrany u soudu domáhal,
ale i to, zda tento nezákonný stav existuje ještě v době, kdy soud o žalobě rozhoduje,
nebo již ukončený nezákonný zásah působí na stěžovatele svými důsledky, či je tu hrozba
opakování. Důsledky nebo hrozba opakování zásahu nutně musí vycházet ze zásahu samotného,
tedy muselo by jít o nezákonný zásah, byť již ukončený, jehož důsledky přetrvávají a v této nové
podobě je tak zasahováno do práv žalobce, anebo musí hrozit opakování téhož zásahu
proti stěžovateli a tento již odeznělý zásah musí být shledán nezákonným
(srov. např. rozsudek NSS ze dne 17. 1. 2008, čj. 1 Aps 3/2006 - 69 ve věci MEGA, a. s.,
publ. pod č. 1590/2008 Sb. NSS).
[12] V řízení o ochraně před nezákonným zásahem dle §82 a násl. s. ř. s. přitom soud zkoumá
jiné skutečnosti nežli v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu. Účel těchto řízení je
odlišný, u ochrany před nezákonným zásahem je primárním úkolem soudu zamezit negativnímu
jednání správního orgánu, které je možno definovat jako nezákonný zásah, postižená osoba není
povinna toto jednání snášet a vzhledem k tomu, že toto jednání nemá povahu rozhodnutí, není
možno se proti němu jinak bránit. Tento závěr vyslovil NSS již v rozsudku ze dne 4. 8. 2005,
čj. 2 Aps 3/2004 - 42 ve věci Katastrální úřad Moravskoslezského kraje, pracoviště Frýdek-Místek
(též č. 720/2005 Sb. NSS), kde mj. uvedl, že ve vztahu mezi žalobou proti rozhodnutí správního
orgánu a žalobou proti nezákonnému zásahu správního orgánu má primát žaloba
proti rozhodnutí; možnost úspěšně podat žalobu proti nezákonnému zásahu proto nastupuje
teprve tehdy, pokud žaloba proti rozhodnutí nepřipadá v úvahu. Účastník řízení tedy nemůže
volit, kterou z těchto žalob bude považovat za výhodnější a které řízení bude žalobou iniciovat.
[13] Ve vztahu k námitkám obdobným námitce stěžovatelky se zdejší soud vyjádřil
např. v rozsudku ze dne 25. 9. 2007, čj. 8 Aps 4/2007 - 47 (všechna cit. rozhodnutí NSS jsou
dostupná též na www.nssoud.cz), v němž mj. konstatoval: Ukončení daňové kontroly, nerespektuje-li
při něm správce daně zákonem zaručená práva daňového subjektu, je přitom spíše vadou řízení než nezákonným
zásahem. O ten by se mohlo jednat zejména za situace, kdyby účinky nezákonného zásahu v podobě daňové
kontroly stále trvaly, např. kdyby správce daně po ukončení kontroly nevrátil kontrolovanému subjektu účetní
doklady, které při kontrole převzal, apod. V samotném ukončení kontroly lze však existenci nezákonného
zásahu a splnění shora definovaných podmínek ochrany hledat z podstaty věci jen obtížně.
[14] V tomtéž rozsudku soud též konstatoval: Účelem ochrany poskytované podle §82 s. ř. s.
je zajistit ukončení nezákonného zásahu správního orgánu, proti kterému se nelze bránit jinými právními
prostředky. Prováděl-li správce daně daňovou kontrolu v rozporu se zákonem, po jejím ukončení nezákonný stav
pominul, ledaže by trvaly jeho důsledky. Důsledkem ale nelze rozumět vydání rozhodnutí, které lze napadnout
po vyčerpání řádných opravných prostředků žalobou podle §65 s. ř. s. Daňový subjekt tedy byť i nezákonným
ukončením daňové kontroly neztrácí právo napadnout výsledky této kontroly jinými právními prostředky. Nejvyšší
správní soud v této souvislosti pouze pro úplnost připomíná nepřípustnost žaloby při nevyčerpání opravných
prostředků v řízení před správním orgánem [§68 písm. a) s. ř. s.] a vyloučení soudního přezkumu u úkonů
správního orgánu, které nejsou rozhodnutím [§70 písm. a) s. ř. s.] a u úkonů předběžné povahy [§70
písm. b) s. ř. s.].
[15] Z výše uvedeného je zcela zřejmé, že výklad §82 s. ř. s., jak jej podává konstantní
judikatura správních soudů, z tohoto ustanovení nečiní mrtvou literu jen proto, že nedopadá
na stěžovatelkou napadané úkony správce daně. Přestože bude nucena se proti nim bránit
v jiných řízeních, jak sama uvádí v kasační stížnosti, ani to nijak nezpochybňuje správnost
a zákonnost postupu krajského soudu v posuzovaném případě, neboť se naopak jedná
o důslednou aplikaci výše cit. judikatury.
[16] Pokud jde o stěžovatelčino tvrzení, že tento výklad §82 s. ř. s. aplikovaný na její případ
vytváří prostor pro nezákonnou kontrolu, pak ani v tom jí nelze přisvědčit, protože ona sama se
domáhala obnovení (údajně nezákonné) daňové kontroly. Tudíž to byla ona sama, kdo se
domáhal obnovy nezákonného stavu, ačkoli měla možnost právě z důvodu stěžovatelkou tvrzené
nezákonnosti napadnout rozhodnutí, které bylo na základě této daňové kontroly vydáno.
[17] Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl
(§110 odst. 1 s. ř. s.). Stěžovatelka, která neměla v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo
na náhradu nákladů řízení ze zákona (§60 odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s.) a žalovanému
správnímu orgánu žádné náklady řízení nad rámec jeho obvyklé činnosti nevznikly.
Proto Nejvyšší správní soud rozhodl o nákladech řízení tak, jak je uvedeno ve výroku.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 26. srpna 2009
JUDr. Josef Baxa
předseda senátu