ECLI:CZ:NSS:2013:2.AFS.45.2013:50
sp. zn. 2 Afs 45/2013 - 50
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce:
multigate, a. s., se sídlem Olomouc, Riegrova 373/6, zast. JUDr. Tomášem Vymazalem,
advokátem se sídlem Olomouc, Wellnerova 1322/3C, proti žalovanému: Magistrát města Brna,
se sídlem Brno, Malinovského nám. 3, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 21. 7. 2011,
č. j. MMB/279785/2011, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu
v Brně ze dne 10. 4. 2013, č. j. 31 Af 105/2011 - 89,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
V záhlaví uvedeným rozhodnutím Magistrátu města Brna (dále též „žalovaný“) bylo
zamítnuto odvolání žalobce proti rozhodnutí Úřadu městské části Brno – sever ze dne
26. 5. 2011, č. j. OF/013392/11, a toto rozhodnutí bylo potvrzeno. Rozhodnutím úřadu městské
části jako správce daně nebylo ve smyslu §154 a 155 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), vyhověno žádosti žalobce o vrácení
přeplatku z místního poplatku za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní
zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu. Správce daně
ve svém rozhodnutí uvedl, že žádný přeplatek na místním poplatku podle zákona
č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o místních
poplatcích“) a zákona č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „zákon o loteriích“), u správce daně není evidován a poplatek za období
od 1. 1. 2011 do 31. 3. 2011 ve výši 214 230 Kč se žalobci nevrací.
Krajský soud v odůvodnění svého rozsudku především uvedl, že v přezkoumávané věci
je sporná otázka, zda na osobním daňovém účtu žalobce existoval ke dni podání jeho žádosti
vratitelný přeplatek. Místní poplatky jsou zahrnovány do oblasti daní, a tudíž se na jejich správu
použije základní procesní předpis – zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů, resp. s účinností od 1. 1. 2011 daňový řád. Soud se při posouzení věci opřel
o §154 odst. 1 daňového řádu, podle kterého se přeplatkem rozumí kladné saldo na osobním
daňovém účtu. Daňový přeplatek je možné vrátit pouze tehdy, pokud vznikl a je -li vratitelný.
Dospěl-li správce daně k závěru, že místní poplatek vratitelný není, postupoval v souladu
se zákonem, pokud o žádosti žalobce vydal negativní rozhodnutí. Rovněž navazující rozhodnutí
žalovaného, jímž bylo zamítnuto odvolání proti rozhodnutí správce daně, krajský soud neshledal
vadným, neboť se žalovaný dostatečně zabýval všemi odvolacími námitkami, správně
interpretoval relevantní právní předpisy a dostál nárokům na obsah a náležitosti rozhodnutí
;o odvolání tak, jak byly shrnuty v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2008,
č. j. 7 Afs 212/2006 - 74, publ. pod č. 1566/2008 Sb. NSS (všechna rozhodnutí Nejvyššího
správního soudu jsou dostupná z http://www.nssoud.cz).
K žalobní argumentaci o nedostatku zákonného podkladu pro výběr předmětného
místního poplatku krajský soud uvedl, že novelou zákona o místních poplatcích provedenou
zákonem č. 183/2010 Sb. došlo ke změně §1 a §10a tohoto zákona, která umožnila obcím
vybírat místní poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené
Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu (dále též jen „JTHZ“). Přestože tento pojem nebyl
zákonem o loteriích výslovně definován, z ustanovení §1 odst. 1 a §2 písm. e) tohoto zákona
krajský soud dovodil, že žalobcem provozovaná technická zařízení pro provozování sázkových her pomocí
terminálů jsou technickým herním zařízením, a to jak ve formě centrální jednotky a místní
kontrolní jednotky, tak ve formě koncového zařízení (interaktivní videoloterní terminál – dále
též jen „VLT“). Vyslovený závěr podpořil krajský soud odkazem na sousloví „povolené
Ministerstvem financí“, pod nímž je nutno rozumět nejen povolení pro centrální jednotku a aspoň
jedno koncové zařízení, ale i následně vydávaná povolení pro da lší koncová zařízení, neboť
pro každé z nich je vydáváno konkrétní povolení. Žalobcem zpochybňované zákonné zmocnění
k vydávání povolení k provozování JTHZ, či jinak označeného přístroje, vyvodil z dikce §50
odst. 3 zákona o loteriích, podle něhož může ministerstvo povolovat i loterie a jiné podobné hry,
které nejsou v části první až čtvrté zákona o loteriích upraveny s tím, že v povolení musí být
stanoveny všechny podmínky provozování. Dále se krajský soud vyslovil kladně, pokud jde
o odpověď na tři dílčí otázky týkající se zákonných podmínek pro vyměření místního poplatku ,
tedy otázek, zda tu existuje obecně závazná vyhláška vydaná na základě zmocnění v zákoně
o místních poplatcích, zda bylo JTHZ povoleno Ministerstvem fin ancí podle zákona o loteriích
a zda JTHZ podléhá místnímu poplatku.
Jako opodstatněnou neshledal krajský soud ani námitku protiústavnosti části zákona
č. 183/2010 Sb.; tento závěr opřel o nález Ústavního soudu ze dne 9. 1. 2013, sp. zn. Pl. ÚS 6/12
(všechny nálezy Ústavního soudu jsou dostupné z http://nalus.usoud.cz). Nadto krajský soud
žalobce upozornil, že správním soudům nepřísluší posuzovat soulad obecně závazných vyhlášek
se zákonem. K odkazu žalobce na metodický návod Ministerstva financí ze dne 31. 1. 2011,
č. j. 34/21919/2011, krajský soud uvedl, že je tato žalobní argu mentace zcela nepřípadná,
neboť metodický návod se týká pravidel pro vyměřování správních poplatků za provozování
loterií a jiných podobných her povolovaných podle §50 odst. 3 zákona o loteriích. Závěrem
krajský soud konstatoval, že zpoplatnění JTHZ na území příslušné obce plní jak funkci regulační
(limitování počtu těchto zařízení), tak fiskální (zajištění příjmů obce). V přezkoumávaných
souvislostech proto žalobci nesvědčilo legitimní očekávání, že hazard bude moci provozovat
bez daňového zatížení, a proto rozhodnutí žalovaného neoznačil ani za nezákonné.
Proti tomuto rozsudku brojil žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížností odkazující
na důvody uvedené v ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b), d) soudního řádu správního (dále jen
„s. ř. s.“).
Stěžovatel v úvodu kasační stížnosti vytkl krajskému soudu, že řádně neposoudil otázku
existence přeplatku a podklady, které pro takové rozhodnutí musí správce daně mít a k důkazu
užít, čímž své rozhodnutí zatížil nepřezkoumatelností. Stěžovatel opakovaně upozorňoval na
nepřezkoumatelnost rozhodnutí žalovaného, který se otázkou daňového účtu stěžovatele a stavu
na něm vůbec nezabýval a soustředil se pouze na pojem jiné technické herní zařízení povolené
Ministerstvem financí, což zakládá vadu podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. Místní poplatek musí být
pravomocně předepsán (vyměřen), aby bylo možno zkoumat, zda přeplatek existuje, či nikoli.
Veden rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 1. 2012, č. j. 2 Afs 76/2011 - 62,
se stěžovatel domnívá, že správce poplatku nedostál své po vinnosti vydat platební výměr,
a proto je jeho rozhodnutí o (nevrácení) přeplatku na místním poplatku předčasné.
Stěžovatel dále za zásadní označil otázku existence povinnosti platit místní poplatek
za provozovaný výherní hrací přístroj nebo jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem
financí podle jiného právního předpisu i za zařízení, která jsou pouze koncovými jednotkami tzv.
centrálního loterijního systému (dále též „CLS“). Domnívá se, že tuto otázku neposoudil krajský soud
správně mj. proto, že při výkladu dotčených právních předpisů nepostupoval v souladu s ústavně
konformním výkladem zákona o místních poplatcích, a nedodržel některé ústavní zásady
daňového řízení (jmenovitě zásady in dubio pro libertate a zákaz zneužití pravomoci). Stěžovatel
opakovaně namítá, že jím provozovaná zařízení nelze podřadit pod pojem jiné technické herní
zařízení povolené Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu , a tudíž ani zpoplatnit podle §10a
zákona o místních poplatcích.
Rozhodnutím Ministerstva financí bylo stěžovateli podle §50 odst. 3 zákona o loteriích
povoleno provozovat loterii nebo jinou podobnou hru prostřednictvím Centrálního loterijního
systému (CLS) a byl schválen mj. všeobecný loterijní plán a herní plány CLS a byly stanoveny
též podmínky, za nichž je možno tuto loterii nebo jinou podobnou hru provozovat.
Pokud by se stěžovatel rozhodl, že bude koncová zařízení provozovat v další provozovně
nebo ve větším počtu, pak Ministerstvo financí vydává rozhodnutí, kterým se předchozí
rozhodnutí doplňuje, a to tak, že ministerstvo schválí provozování a umístění dalších hráčských
stanic. Není tedy doplňován výrok „povoluje“, nýbrž výrok „schvaluje“. Za základní argument žalob
i kasačních stížností tak stěžovatel označuje skutečnost, že Ministers tvo financí povoluje pouze
provozování loterie nebo jiné hry, nikoli jednotlivého technického herního zařízení.
I kdyby povolení loterie nebo jiné sázkové hry představovalo povolení, které je zmíněno v §10a
zákona o místních poplatcích, nelze hovořit o povolování koncových zařízení (tedy jednotlivých
VLT), neboť ta jsou rozhodnutím ministerstva schvalována.
Stěžovatel je přesvědčen o nutnosti postupovat při výkladu pojmu jiné technické herní
zařízení povolované Ministerstvem financí podle jiného právního předpisu podle standardních výkladových
metod, tj. za použití výkladu gramatického, systematického, logického, eventuelně historického
a teleologického. Gramatickým výkladem pak dochází k závěru, že zpoplatněno může být jen
to zařízení, které je výsledkem technického bádání a umožňuje hru a které je povoleno
ministerstvem. Ustanovení §10a zákona o místních poplatcích zpoplatňuje výherní hrací přístroje
(VHP) na straně jedné, a jiná technická herní zařízení povolená Ministerstvem financí na straně druhé.
Zákon o loteriích však o vydávání povolení k JTHZ výslovně nehovoří; §17 až §19 zákona
o loteriích předpokládá vydávání povolení k provozování jednotlivých VHP a §50 odst. 3 téhož zákona vydávání povolení loterií a jiných podobných her. Stěžovatel tak shrnuje,
že ministerstvo na základě zákona o loteriích povoluje pouze loterie a jiné podobné hry, výherní
hrací přístroje, tomboly, kursové sázky a sázkové hry v kasinu. A contrario je tedy vyloučena
pravomoc ministerstva vydávat povolení k provozování JTHZ. Pokud je zpoplatňování VHT a JTHZ
upraveno týmž ustanovením zákona o místních poplatcích, stěžovatel (za použití pravidla a simili)
dovozuje, že jsou-li zpoplatňovány VHP, jejichž provozování je povoleno podle zákona
o loteriích, měla by zpoplatnění podléhat pouze ta JTHZ, která taktéž jsou povolována
ministerstvem.
Krajský soud nadto dospěl k závěru, že souslovím „povolené Ministerstvem financí“ je nutno
rozumět nejen povolení pro centrální jednotku a aspoň jedno koncové zařízení, ale i následně
vydaná povolení pro další koncová zařízení. Podle stěžovatele zde krajský soud nesprávně
vycházel z metodického sdělení Ministerstva financí ze dne 6. 8. 2010, které směšuje nejen pojem
loterie a jiná podobná hra s pojmem jiné technické herní zařízení či koncové zařízení, ale i pojmy koncové
zařízení a centrální jednotka, a které dále zavádí nový pojem technické zařízení pro provozování sázkových
her pomocí terminálů, tedy pojem v zákoně o loteriích neobsažený. Krajský soud v Brně blíže
neodůvodnil, na jakém základě a za použití jakých výkladových metod dospěl k závěru,
že koncová zařízení jsou povolována ministerstvem. Přestože cituje §50 odst. 3 zákona
o loteriích, uvádí, že je z něj evidentní, že Ministerstvo financí bylo oprávněno rozhodovat
ve věcech povolení k provozování loterií nebo jiných podobných her prostřednictvím centrálního
loterijního systému s interaktivními videoloterními terminály (VLT); takový závěr
však z citovaného ustanovení dovodit nelze a jde o nesprávné ztotožnění rozhodnutí o povolení loterie
nebo jiné podobné hry s rozhodnutím o povolení jiného technického herního zařízení. Stěžovatelem
provozovaná zařízení však podmínku zpoplatnění místním poplatkem nesplňují, a to z hlediska
technického, ani z hlediska požadavku na povolení ministerstvem. Stěžovatel opětovně
zdůrazňuje, že povolení k provozování JTHZ zákon o loteriích neupravuje, a tedy není právního
předpisu, který by Ministerstvo financí opravňoval k jeho vydání. Navíc podotýká, že předmětný
místní poplatek není standardním poplatkem, nýbrž daní, neboť se za něj neposkytuje žádný
ekvivalent.
Stěžovatel v této souvislosti namítá nesrozumitelnost a nejednoznačnost znění zákona
o místních poplatcích po novele provedené zákonem č. 183/2010 Sb. Bylo -li úmyslem
zákonodárce zpoplatnit vedle VHP také JTHZ, měl tak učinit srozumitelnou formou,
která neumožňuje více výkladů. To si zákonodárce zjevně uvědomil, když přijal posléze další
novelu zákona o místních poplatcích, a to zákon č. 300/2011 Sb., kterým byl §10a zákona
o místních poplatcích konkretizován v tom směru, že poplatku za provozovaný výherní hrací
přístroj podléhá každý povolený hrací přístroj definovaný v §2 písm. e) zákona loteriích,
každý koncový interaktivní videoloterní terminál definovaný v §2 písm. l) zákona o loteriích a každé herní
místo lokálního herního systému definovaného v §2 písm. n) zákona o loteriích.
Před touto novelou interaktivní videoloterní hry nespadaly pod sázkové hry dle §2
písm. e) zákona o loteriích. I když z důvodové zprávy přímo nevyplývá, že by šlo pouze
o formulační změnu, dovozuje stěžovatel, že motivem přijetí nové právní ú pravy byl pocit
zákonodárce, že dosavadní právní úprava není jasná a jednoznačná. Právě z tohoto důvodu
je třeba při výkladu pojmu jiné technické herní zařízení povolené Ministerstve m financí užít zásady
in dubio pro libertate pro jednostranný charakter daňového práva a nutnosti zákonného podkladu
pro výběr daní a poplatků (to vyplývá například z nálezů Ústavního soudu č. 16/1994 Sb.,
sp. zn. I. ÚS 643/06 či sp. zn. IV. ÚS 29/05; obec něji, v rovině konfliktu dvou možných výkladů
právní normy, i z rozsudků Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Afs 178/2005 - 64
a č. j. 7 Afs 54/2006 - 156). Pokud závěry napadeného rozsudku krajský soud opřel o výklad
historický a teleologický, pak tímto způsobem lze korigovat jiné výkladové metody pouze tehdy,
pokud jde o výklad nejvíce šetřící hodnoty, na nichž je ústavní ř ád České republiky založen.
Nad rámec výše uvedeného stěžovatel podotýká, že §2 zákona o loteriích vymezuje pouze,
co se rozumí loterií nebo jinou podobnou hrou, nikoli co je interaktivní videoloterní terminál (VLT),
a že pouze zákon o loteriích může upravit, který správní orgán může povolit provozování loterie
nebo jiné podobné hry, případně jiného technického herního zařízení. Správce daně
je pak povinen respektovat nejen dikci zákona o místních poplatcích, ale také zákona o loteriích,
neboť se jedná o právní předpisy téže právní síly a je nutné je aplikovat v souladu. Stěžovatel
konečně upozorňuje, že se krajský soud nijak nevypořádal s argumentací stěžovatele a žalovaného
nálezem Ústavního soudu ze dne 14. 6. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 29/10, ve věci vyhlášky města
Chrastava.
Další série žalobních námitek, s nimiž se podle tvrzení stěžovatele krajský soud
nevypořádal, se týká technických aspektů provozovaných zařízení. Provozování loterie nebo jiné
podobné hry je prováděno prostřednictvím Centrálního loterijního systému (CLS), což je funkčně
nedělitelné technické zařízení, kterým je elektronický systém tvořený centrální řídící jednotkou,
místní kontrolní jednotkou a neomezeným počtem připojených koncových interaktivních
videoloterních terminálů, tvořící po funkční stránce jeden celek. Interaktivní videoloterní terminál
(VLT) je pouze jednou z částí CLS. Při srovnání s VHP je zřejmé, že se jím rozumí kompaktní,
funkčně nedělitelné a programově řízené technické zařízení s ovládáním určeným
jen pro jednoho hráče. Vzhledem ke spojení pojmů výherní hrací přístroj a jiné technické herní zařízení
do téhož ustanovení zákona o místních poplatcích stěžo vatel předpokládá, že se jedná o zařízení
podobná, příbuzná. Z tohoto důvodu by měla být dána kompaktnost a funkční nedělitelnost
i v případě JTHZ, přičemž tyto vlastnosti je nutné odvodit od průběhu sázkového procesu,
kterým se rozumí vklad finančních prostředků do hry, uzavření sázky, průběh jednotlivé hry
a její výsledek. VHP i JTHZ by tedy měly být schopny uskutečnit všechny tyto prvky sázkového
procesu. Fakticky však VLT není funkčně nedělitelným t echnickým zařízením (slouží
jen jako zobrazovací zařízení, ale k vygenerování prohry či výhry dochází v CLS) a sám o sobě
nemůže sloužit k provozování loterií, což vyplývá také z vymezení CLS v jednotlivých
rozhodnutích ministerstva.
Ze všech uvedených důvodů stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud nap adený
rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k novému řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti odkázal na doposud podaná vyjádření.
Nejvyšší správní soud nejprve zkoumal formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, stěžovatel je zastoupen advokátem a jde
o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná. Důvodnost kasační stížnosti
pak posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
Nejvyšší správní soud se nejprve musel zabývat námitkou nepřezkoumatelnosti rozsudku
krajského soudu [§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.], která má spočívat v tom, že se krajský soud vůbec
nevypořádal s některými žalobními námitkami. Teprve poté, dospěje-li kasační soud k závěru,
že napadené rozhodnutí přezkoumatelné je, může se zpravidla zabývat dalšími stížnostními
námitkami (viz například rozsudek zdejšího soudu ze dne 8. 3. 2005, č. j. 3 As 6/2004 - 105,
publikovaný pod č. 617/2005 Sb. NSS). Podle konstantní judikatury se za nepřezko umatelné
pro nedostatek důvodů považuje například takové rozhodnutí, v němž nebyly vypořádány
všechny žalobní námitky; dále rozhodnutí, z jehož odůvodnění není zřejmé, proč právní
argumentaci účastníka řízení soud považoval za nedůvodnou a proč žalobní námitky považoval
za liché, mylné nebo vyvrácené, rozhodnutí, z něhož není zřejmé, jak byla naplněna zákonná
kritéria, případně by nepřezkoumatelnost rozhodnutí byla dána tehdy, pokud by spis obsahoval
protichůdná sdělení a z rozhodnutí by nebylo zřejmé, které podklady byly vzaty v úvahu a proč
(srov. například rozsudky ze dne 28. 8. 2007, č. j. 6 Ads 87/2006 - 36, publ. pod č. 1389/2007 Sb.
NSS, ze dne 23. 6. 2005, č. j. 7 As 10/2005 - 298, publ. pod č. 1119/2007 Sb. NSS, ze dne
11. 8. 2004, č. j. 5 A 48/2001 - 47, publ. pod č. 386/2004 Sb. NSS nebo rozsudek ze dne
17. 9. 2003, č. j. 5 A 156/2002 - 25, publ. pod č. 81/2004 Sb. NSS). Vychází-li Nejvyšší správní
soud z výše uvedeného pojetí nepřezkoumatelnosti, nemůže než konstatovat,
že nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu tak, jak ji stěžovatel namítá, neshledal.
Stěžovatel předně v napadeném rozsudku postrádá závěr krajského soudu ohledně
žalobní námitky poukazující na nezbytnost aplikace právní zásady in dubio (pro) mitius
(respektive in dubio pro libertate). K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že aplikace této zásady
předpokládá existenci vícero (nejméně dvou) obhajitelných výkladů konkrétního ustanovení
právního předpisu. Vzhledem k tomu, že krajský soud nepovažoval ustanovení §10a zákona
o místních poplatcích za nejednoznačné a umožňující dvojí výklad, nenašla uvedená zásada
v odůvodnění napadeného rozsudku žádný konkrétní odraz. Z odůvodnění napadeného
rozhodnutí přitom bez pochybností vyplývá, že se krajský soud ztotožnil s právním posouzením
věci žalovaným, a tedy i s jím zastávaným výkladem relevantních ustanovení právních předpisů;
nadto výslovně konstatoval, že argumenty o neoprávněnosti vybírání předmětného poplatku jsou
vzhledem k podstatě přezkoumávané věci (tj. existence vratitelného přepla tku) irelevantní,
byť (patrně z opatrnosti) k jejich vypořádání přistoupil. Se stěžovatelem lze maximálně souhlasit
v tom, že se krajský soud mohl vypořádat explicitně s námitkou o nutnosti postupu in dubio mitius,
nicméně přestože tak neučinil, je z jeho rozhodnutí plně seznatelné, proč v souzeném případě
zásadu in dubio mitius neaplikoval. K otázce, zda k porušení stěžovatelem namítané zásady
skutečně došlo, bude pojednáno dále.
Další námitkou, kterou krajský s oud ve svém rozsudku podle mínění stěžovatele opomněl
vypořádat, jsou technické aspekty stěžovatelem provozova ných zařízení (VLT),
po jejichž zohlednění není možné tyto interaktivní videoloterní terminály podřadit pod jiná
technická herní zařízení (JTHZ). Ačkoli na tuto námitku krajský soud opět ner eagoval výslovně,
je zřejmé, že technické aspekty stěžovatelem provozovaných zařízení zohlednil při úvaze
o definici JTHZ; to je patrno z pasáží, v nichž krajský soud popisuje princip fungování VLT
s odkazem na dostupné internetové zdroje (zejm. str. 8). Nejvyšší správní soud tedy, na rozdíl od
stěžovatele, nenabyl pochybnosti o tom, že technické aspekty stěžovatelem provozovaných VLT
vzal krajský soud při rozhodování v úvahu.
Nepřezkoumatelností má být zatížen i závěr krajského soudu o neexistenci přeplatku
na místním poplatku a závěr o existenci a řádném zohlednění nezbytných podkladů pro takové
rozhodnutí. Krajský soud se údajně nijak nezabýval okolnostmi vyměření místního poplatku
a zejména rezignoval na zjištění, zda byl místní poplatek vůbec řádně předepsán (vyměřen).
Ačkoli na tuto námitku krajský soud opět nereagoval výslovně, je zřejmé, že neexistenci
(vratitelného) přeplatku při svém rozhodování posoudil dostatečně podrobně; krajský soud mj.
konstatoval, že žalobci ve vztahu ke správcům daně nemohl pře platek vzniknout, respektive
že správce daně postupoval správně, pokud žádost o vrácení přeplatku na místním poplatku
zamítl, neboť žádný vratitelný přeplatek ve vztahu k žalobci neevidoval. Ratio decidendi
této argumentace vychází z premisy, že stěžovatele poplatková povinnost stíhala,
tudíž jím zaplacený poplatek není bezdůvodným plněním (vratitelným přeplatkem).
S tím souvisí také námitka, že se krajský soud opomněl zabývat způsobem vyměření
místního poplatku. Jak vyplývá z kasační stížnosti, stěžovatel má za to, že dokud není vydán
pravomocný platební výměr, není poplatek na daňovém účtu poplatníka předepsán, a proto nelze
ani rozhodovat o existenci či neexistenci přeplatku. V této souvislosti pak poukázal na povinnost
správce daně vydat (nikoli jen „konkludentní“) platební výměr, pokud poplatník vyjádří nesouhlas
s úhradou poplatku nebo s jeho výší; tato problematika je předmětem rozhodování rozšířeného
senátu Nejvyššího správního soudu (sp. zn. 2 Afs 68/2012). K tomu Nejvyšší správní soud uvádí,
že takto formulovaná námitka se objevuje poprvé až v kasační stížnosti, a proto se k ní krajský
soud ani vyjádřit nemohl. Věcně se touto otázkou proto nebude zabývat ani Nejvyšší správní
soud, neboť kasační stížnosti (jejich části) nejsou přípustné, opírají- li se o důvody,
které stěžovatel řádně neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno,
ač tak učinit mohl (§109 odst. 5 s. ř. s.).
Kasační stížnost vytýká krajskému soudu rovněž nevypořádání argumentace stěžovatele
i žalovaného nálezem Ústavního soudu ze dne 14. 6. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 29/10, který se týkal
obecně závazné vyhlášky města Chrastava. Ústavní soud zde posuzoval ústavní konformitu
vyhlášky vydávané k provedení zákona o loteriích, nikoli ovšem vyhlášky k provedení zákona
o místních poplatcích. V žalobě ovšem v tomto ohledu žalobce řádně nevymezil žalobní bod
(viz přiměřeně i argumentace v předchozím odstavci).
Lze tedy uzavřít, že krajský soud v odůvodnění svého rozsudku věcně vypořádal všechny
řádně a včas uplatněné žalobní námitky. Kasační důvod ve smyslu ustanovení §103
odst. 1 písm. d) s. ř. s. tak naplněn není.
Stěžovatel se dále v kasační stížnosti dovolává stížnostního důvodu uvedeného v §103
odst. 1 písm. b) s. ř. s. Nepřezkoumatelnost rozhodnutí žalovaného spatřuje v tom,
že se žalovaný vůbec nezabýval problematikou stavu daňového účtu stěžovatele a soustředil
se pouze na pojem „jiné technické herní zařízení povolené Ministerstvem financí“. Jak ale vyplývá
z odůvodnění napadeného rozsudku, krajský soud dospěl k závěru, že žalovaný správně
vyhodnotil skutkový stav a věc správně právně posoudil. Ani Nejvyššímu správnímu soudu
nevyvstaly na podkladě takto (značně nekonkrétně) formulované kasační námitky pochybnosti
o správnosti zjištěného skutkového stavu, vztahujícího se k e stavu peněžních prostředků
na daňovém účtu stěžovatele, či obecně k jeho žádosti o vrácení přeplatku na místním poplatku.
I zde je nutno znovu upozornit, že správní orgány vycházely z premisy, že stěžovatel
je poplatníkem předmětného poplatku, čemuž odpovídají i jím provedené platby. Stěžovatel
přitom zpochybňuje pouze samu tuto esenciální podmínku; jiné skutkové okolnosti věci sporné
nejsou a nebylo tak fakticky čím se z hlediska zjišťování skutkového stavu věci dále zabývat.
Pokud jde o kasační důvody opírající se o ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. ,
stěžovatel předně nesouhlasí se způsobem interpretace a aplikace ustanovení §10a odst. 1 zákona
o místních poplatcích v rozhodném znění, neboť namítá, že VLT nelze považovat za jiné technické
herní zařízení; nadto VLT nejsou Ministerstvem financí povolovány. Nelze je proto podřadit
pod poplatkovou povinnost dle citovaného ustanovení.
Před vlastním vypořádáním této klíčové námitky považuje Nejvyšší správní soud
za vhodné zrekapitulovat alespoň stručně historický vývoj dotčené právní úpravy. Dne
16. 6. 2010 nabyl účinnosti zákon č. 183/2010 Sb., kt erým se mění mj. právě zákon o místních
poplatcích. Na základě této novely zákona o místních poplatcích mohly obce zavést obecně
závaznou vyhláškou nejen (již existující) poplatek za výherní hrací přístroj [§2 písm. e) v návaznosti
na §17 odst. 1 zákona o loteriích], ale nově i za tzv. jiná technická herní zařízení povolená Ministerstvem
financí. Právní úprava zavedená zákonem č. 183/2010 Sb. však v praxi narazila na pochybnosti
ohledně definice pojmu JTHZ, a tím pádem také vyvolala polemiku o oprávněnost i obecních
úřadů, jakožto správců daně, vybírat předmětný místní poplatek za VLT. Tyto pochybnosti
ukončila, s účinností od 14. 10. 2011, novela zákona o loteriích, provedená zákonem
č. 300/2011 Sb., která novelizovala nejen zmiňovaný zákon, ale i zákon o místních poplatcích.
Nově byl zpřesněn předmět místního poplatku dle §10a tak, že mu podléhal nejen každý
povolený výherní hrací přístroj [§2 písm. e) zákona o loteriích], ale i každý koncový interaktivní
videoloterní terminál [§2 písm. l) zákona o lote riích] a každé herní místo lokálního herního systému
[§2 písm. n) zákona o loteriích]. Do té doby tedy panovala te rminologická nekonzistence
mezi zákonem o místních poplatcích a zákonem o loteriích, neboť pojem jiné technické herní
zařízení nebyl zákonem o loteriích používán. Zákonem č. 458/2011 Sb., o změně zákonů
souvisejících se zřízením jednoho inkasního místa a dalších změnách daňových a pojistných
zákonů, kterým byl novelizován jak zákon o místních poplatcích, tak (částečně i) zákon
o loteriích, byl §10a zákona o místních poplatcích k 31. 12. 2011 zcela derogován.
S ohledem na shora popsané námitky stěžovatele se Nejvyšší správní soud zabýval
nejprve posouzením dílčí otázky, zda lze pod pojem jiné technické herní zařízení podřadit
i stěžovatelem provozované videoloterní terminály.
Stěžovatel v kasační stížnosti tvrdí, že pokud je JTHZ upraveno ve stejném ustanovení
zákona jako VHP, půjde z povahy věci o takové zařízení, které je VHP podobné či příbuzné,
přesto však o VHP nejde, a to s ohledem na jeho jiné technické parametry či funkce.
Dále stěžovatel dovozuje, že je-li VHP kompaktním a funkčně nedělitelným zařízením,
které je schopno uskutečnit všechny fáze sázkového procesu (od vkladu finančních prostředků
do hry, přes uzavření sázky, další průběh hry až po její výsledek), měl by být schopen tyto funkce
zastat také VLT; ten však je pouhým zobrazovacím zařízením, protože k vygenerování výhry
či prohry dochází v centrálním loterijním systému (centrální řídící jednotce). Nejvyšší správní
soud se ztotožňuje se stěžovatelem potud, že z hlediska technického (míněno vnitřního
technického uspořádání) budou mezi VHP a JTHZ existovat rozdíly. Pokud by však tato zařízení
musela fungovat na principu VHP i z pohledu průběhu sázkového procesu (což ovšem
z žádného ustanovení zákona dovodit nelze), byla by VLT pouze jakýmsi „moderním typem“
VHP. Pak se ovšem nutně nabízí otázka, proč by zákonodárce tuto novou kategorii přístrojů
vůbec zaváděl a samostatně ji zpoplatňoval (postačilo by případně novelizovat definici VHP
uvedenou v §17 odst. 1 zákona o loteriích). Nelze totiž přehlédnout, že kromě zmiňovaného
funkčně-technického hlediska má význam i vnímání VHP či VLT jejich běžnými uživateli.
Nejvyšší správní soud má za to, že uživatel (hráč) nevnímá žádný podstatný rozdíl mezi hrou
na VHP a VLT; z jeho pohledu jde o zařízení obdobná, která užívá s úmyslem dosáhnout
prostřednictvím sázek co nejvyšší výhry v penězích. Pro tyto uživatele je naprosto okrajové,
zda ke generování výhry dochází přímo v daném zařízení (jako je tomu u VHP), anebo
v centrálním loterijním systému (v případě VLT). Stejné jsou i negativní socioekonomické
důsledky užívání VHP a VLP; v obou případech je pociťují obce, na jejichž území se tato zařízení
nachází. Tento fakt ostatně zcela jasně potvrdil i Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 6. 5. 2013,
sp. zn. IV. ÚS 2315/12, kdy zopakoval svůj konstantní názor, že provozování VHP a obdobných
zařízení je na samém okraji společensky akceptovaných aktivit, neboť je doprovázeno
významnými negativními externalitami, ovlivňujícími situaci obyvatel a veřejný pořádek
v dotčených obcích (viz bod 39. nálezu).
Vzhledem k tomu, že zavedení této nové kategorie zpoplatňovaných zařízení bylo
výsledkem pozměňovacího návrhu Senátu v rámci projednávání zmiňovaného zákona, není
možné zjistit bližší úmysly zákonodárce z důvodové zprávy. S ohledem na důvody prezentované
předkladatelem pozměňovacího návrhu (k tomu viz například bod 14. nálezu Ústavního soudu
ze dne 9. 1. 2013, sp. zn. Pl. ÚS 6/2102; tímto nálezem bylo konstatov áno, že při projednávání
zákona nebyla porušena legislativní pravidla) je však zřejmé, že kromě důvodů fiskálních byl
motivem pro rozšíření dopadu místního poplatku i na naposledy zmíněná zařízení nárůst počtu
VLT na úkor „klasických“ VHP a s tím spojená potřeba jejich regulace ze strany municipalit.
Místní poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj a jiné technické herní zařízení ve smyslu
§10a zákona o místních poplatcích tedy vykazuje dvě hlavní funkce, a to nejen funkci fiskální
(zajištění příjmu obci), ale zejména funkci regulační (omezení jevu, který obec na svém území
přinejmenším nevítá).
Nejvyšší správní soud má tedy za to, že důvodem zavedení nové kategorie zařízení
podléhající místnímu poplatku – JTHZ nebyly vnitřní technické odlišnosti těchto zařízení,
ve srovnání se stávajícími VHP, neboť ty jsou z pohledu účelu tohoto poplatku marginální.
Důvodem byl zcela odlišný způsob sázení (zde celý proces není soustředěn do jediného místa),
které se zcela vymyká stávajícímu pojetí VHP, při současné s naze podrobit tato zařízení regulaci
ze strany municipalit. Přitom si však byl zákonodárce vědom ryc hlého technického vývoje
v této oblasti, a proto zcela pochopitelně upřednostnil použití neurčitého právního pojmu,
tedy obecnějšího pojmu před konkrétnějším, neboť všechna v budoucnu myslitelná technická
herní zařízení tohoto typu by zákon stěží mohl kazuisticky vyjmenovat.
Vytýkal-li stěžovatel krajskému soudu, že použitím historického a teleologického výkladu
koriguje jazykový výklad zákona (pojmu jiné technické herní zařízení) způsobem pro stěžovatele
nepříznivějším, což není v oblasti veřejného práva přípustné (porušení zásady in dubio pro libertate),
ani zde mu nelze přisvědčit. Použitím zmiňovaných výkladových metod dospěl krajský soud
principiálně ke stejným závěrům jako zdejší soud, přičemž (jak bylo již výše uvedeno) šlo fakticky
o nalezení konkrétního významu neurčitého právního pojmu použitého zákonodárcem.
V takovém případě již ze samotné podstaty nelze ustat na výkladu jazykovém a je nutno apliko vat
další interpretační metody. Interpretaci předmětného pojmu podanou krajským soudem považuje
zdejší soud (z důvodů výše uvedených) za přiléhavou. Aby vůbec mohlo dojít ke stěžovatelem
tvrzenému pochybení, musel by tomuto výkladu být postaven rovnocenný konkurenční výklad
práva, nikoliv pouze výklad obtížně obhajitelný; v takové situaci aplikace zásady in dubio pro mitius
nepřipadá v úvahu. Právě výklad předestřený stěžovatelem vychází z významně formalistických
až technických hledisek a naprosto nezohledňuje smysl a účel dotčených norem. Proto ho nelze
považovat za rovnocenný výklad s výkladem poskytnutým krajským soudem a Nejvyšší správní
soud tak neshledal ani porušení zásady in dubio pro mitius. Lze proto přijmout dílčí závěr, a sice,
že interaktivní videoloterní terminál lze podřadit pod pojem jiné technické herní zařízení, užitý
v ustanovení §10a zákona o místních poplatcích.
Poté, co byl vyložen pojem jiné technické herní zařízení, je nutné, ve shodě s námitkami
kasačních stížností, posoudit naplnění druhé podmínky pro vznik poplatkové povinnosti
dle §10a odst. 1 zákona o místních poplatcích, a sice zda je toto JTHZ Ministerstvem financí
povoleno, respektive povolováno. Argumentace stěžovatele stojí na názoru, že Ministerstvo financí
v současné době povoluje v režimu jakéhosi zbytkového zmocňovacího ustanovení §50 odst. 3
zákona o loteriích pouze loterie a jiné hry, přičemž touto jinou hrou se v jeho případě rozumí hra
MULTI LOTTO, kterou provozuje prostřednictvím Centrálního loterijního systému tv ořeného
centrální řídící jednotkou, místními kontrolními jednotkami a koncovými zařízeními (VLT);
ty ovšem, dle jeho názoru, nelze s pojmem hry jako takové ztotožňovat.
Nejvyšší správní soud se plně ztotožňuje s názorem stěžovatele, že pojem loterie nebo jiná
hra nelze zaměnit či ztotožňovat s pojmem interaktivní videoloterní terminál. Zatímco první sousloví
představuje abstraktní a veskrze imateriální pojem, druhé má podobu ryze konkrétního,
materiálního substrátu, pomocí něhož uživatel (hráč) tuto hru h raje. Na rozdíl od stěžovatele
však zdejší soud vnímá ustanovení §50 odst. 3 zákona o lote riích v celém jeho znění.
Podle tohoto ustanovení ministerstvo může povolovat i loterie a j iné podobné hry, které nejsou
v zákoně v části první až čtvrté upraveny, s tím, že v povolení budou všechny podmínky
provozování podrobně stanoveny; použije přitom přiměřeně ustanovení části první až čtvrté
zákona. Právě zákonodárcem použité sousloví všechny podmínky provozování, použité v souvislosti
s povolováním, vede Nejvyšší správní soud k závěru, že tyto podmínky v sobě zahrnují nejen
schválení všeobecného loterijního plánu, herních plánů, generálního návštěvního řádu platného
pro všechna střediska či bezpečnostní směrnice, ale (v případě posuzovaného typu hry) právě
i umístění konkrétních interaktivních videoloterních terminálů (VLT) v přesně specifikovaném
počtu, na přesně uvedených konkrétních adresách. Povolení jiné hry, kam spadá i stěžovatelem
provozovaná hra MULTI LOTTO (což stěžovatel nerozporuje), je tedy nutné vnímat
jako nedílný celek, jehož integrální součástí jsou podmínky jejího provozování.
Pokud se tedy provozovatel rozhodne tato koncová zařízení například přesunout
do jiných provozoven či rozšířit jejich počet, přistoupí Ministerstvo financí k doplnění původně
vydaného povolení, ve smyslu úpravy jeho podmínek. Zda výrok takového povolení zní „povoluje“
nebo „schvaluje“, není podle názoru zdejšího soudu podstatné, neboť je třeba vycházet
z materiální podstaty takového rozhodnutí, a tou je změna (eventuálně doplnění) již vydaného
rozhodnutí na podkladě změny podstatných okolností u žadatele o povolení k provozování
loterie nebo jiné hry. Lze si tudíž představit i situaci, kdy by stěžovatel požádal o rozšíření počtu
VLT nebo o jejich přemístění, avšak Ministerstvo financí by jeho žádosti z určitých důvodů
nevyhovělo a umístění těchto dalších VLT nebo jejich přemístění by dodatečně nepovolilo
(neschválilo). Původní povolení je tedy fakticky vydáváno (i když §50 odst. 3 zákona o loteriích
tak explicitně neuvádí) cum clausula rebus sic standibus, tj. s výhradou změny poměrů,
která v procesním právu nezakládá překážku věci pravomocně rozhodnuté; zde je takový postup
předvídán ustanovením §101 písm. c) zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších
předpisů, který se podle §45 odst. 1 zákona o loteriích subsidiárně použije ve věcech loterií
a jiných her. Lze jistě namítnout, že zákon o loteriích na zmiňovaný procesní postup neodkazuje
(a to ani nepřímo) a jde tak nepochybně o deficit úpravy tohoto zákona, nicméně takový postup
se nejen nepříčí podstatě povolování těchto specifických činností, ale stěžovatelem byl fakticky
akceptován, neboť o změnu povolení ministerstvo požádal.
Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud dospívá k závěru, že VLT,
jakožto koncová zařízení centrálního loterijního systému, podléhají povolení Ministerstva financí
podle §50 odst. 3 zákona o loteriích, a proto spadají pod pojem jiná technická herní zařízení povolená
Ministerstvem financí. Podléhají tedy místnímu poplatku podle §10a zákona o místních poplatcích.
Jelikož ani v tomto směru dikce §10a zákona o místních poplatcích (ve spojení s §50 odst. 3
zákona o loteriích) nevede při použití klasických interpretačních metod k dvojímu výkladu,
z nichž by jeden bylo možno z hlediska stěžovatele označit za příznivější, zásada
in dubio pro libertatum, na jejíž dodržení stěžovatel naléhal, nedostala prostor pro svou aplikaci.
To, že stěžovatel svou procesní obranu proti rozhodnutím žalovaného a správce daně založil
na takové interpretaci §10a zákona o místních poplatcích, aby mu její aplikace byla ku prospěchu,
nesvědčí samo o sobě o existenci dvojího (vícerého) možného výkladu této právní normy.
Co se týče další argumentace stěžovatele, podřaditelné pod kasační důvod podle §103
odst. 1 písm. a) s. ř. s., konkrétně tvrzení o nesprávném posouzení možnosti vrácení „přeplatku
na místním poplatku“ stěžovateli, zde Nejvyšší správní soud může plně odkázat na odůvodnění
rozsudků krajského soudu, který se ke shodné žalobní námitce vyjádřil př iléhavě na stranách
5 a 6. Nad tento rámec je vhodné uvést, že úvahy krajského soudu zcela korespondují
s judikaturou zdejšího soudu. Ten k problematice vrácení přeplatku na dani (či analogicky
na poplatku) například v rozsudku ze dne 6. 8. 2008, č. j. 1 Afs 101/2008 - 60, uvedl,
že „[z]koumá-li správce daně podmínky pro vrácení přeplatku (§64 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků), zkoumá nejprve, zda vůbec ně jaký přeplatek daňovému subjektu vznikl a zda- li jej na některé
z daní eviduje. Zjistí-li, že tomu tak je, zkoumá další podmínky pro zacházení s ním; zkoumá totiž nejprve,
zda neeviduje on sám nebo některý z jiných správců daně nedoplatek téhož daňového subjektu. Až v situaci,
kdy tomu tak není, je oprávněn takový vratitelný přeplatek vydat, vrátit. Pokud však dospěje k závěru, že žádný
přeplatek neeviduje, žádost o vrácení přeplatku zamítne.“ Ač se tento rozsudek vztahuje k předchozí
úpravě správy daní, jeho závěry lze bez obtíží plně vztáhnout i na §155 daňového řádu,
neboť mezi dřívější úpravou a úpravou recentní není v posuzovaném ohledu relevantních
rozdílů. Je zřejmé, že stěžovatelovy žádosti o vrácení přeplatku na místním poplatku
argumentačně vycházejí z opakovaně prezentovaného právního názoru, že by jím provozovaná
JTHZ neměla být podle §10a zákona o místních poplatcích vůbec zpoplatněna; za této situace
se pak stěžovatel domníval, že všechny platby, které správci daně zaslal, správce daně přijal
bez právního důvodu, a proto by mu je měl vrátit. Jak již bylo podrobně vysvětleno výše,
stěžovatelem zastávaný výklad §10a zákona o místních poplatcích není udržitelný, a proto nelze
vůbec uvažovat, že by stěžovateli mohl přeplatek na místním poplatku z jím tvrzených důvodů
vzniknout. Za této situace pak nebylo nutné zkoumat další podmínky uvedené v naposledy
citovaném rozsudku Nejvyššího správního soudu.
Závěrem zdejší soud uvádí, že obdobné názory ve vztahu k témuž stěžovateli vyslovil
již v některých svých dřívějších rozhodnutích, přiměřeně lze poukázat např. na rozsudek ze dne
13. 8. 2013, č. j. 2 Afs 43/2013 - 41.
S ohledem na skutečnosti výše uvedené tedy Nejvyšší správní soud shledal kasační
stížnost jako nedůvodnou; nezbylo mu proto, než za podmínek vyplývajících z ustanovení §110
odst. 1 věty druhé s. ř. s. ji rozsudkem zamítnout.
O náhradě nákladů tohoto řízení bylo rozhodnuto ve smyslu ustanovení §60 odst. 1, věty
první s. ř. s. ve spojení s ustanovením §120 s. ř. s. Vzhledem k tomu, že stěžovatel byl v řízení
o kasační stížnosti procesně neúspěšný, právo na náhradu nákladů řízení mu nenáleží. Pokud jde
o procesně úspěšného účastníka – žalovaného, v jeho případě nebylo prokázáno,
že by mu v souvislosti s tímto řízením nějaké náklady vznikly. Nejvyšší správní soud
proto v jeho případě rozhodl tak, že se mu náhrada nákladů řízení nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 13. září 2013
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu