ECLI:CZ:NSS:2014:4.AFS.21.2014:30
sp. zn. 4 Afs 21/2014 - 30
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Dagmar
Nygrínové a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Aleše Roztočila v právní věci žalobce: Ing. M. T.,
zast. Mgr. Vojtěchem Fořtem, advokátem, se sídlem Vodní 90, Dolejší Předměstí, Domažlice,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení
o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 29. 11. 2013,
č. j. 57 Af 32/2012 - 48,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I.
Předcházející řízení a obsah kasační stížnosti
[1] Rozhodnutím ze dne 24. 4. 2012, č. j. 3251/12-1200-402547 (dále též „napadené
rozhodnutí 1“), Finanční ředitelství v Plzni zamítlo odvolání žalobce a potvrdilo rozhodnutí
Finančního úřadu v Domažlicích ze dne 27. 9. 2011, č. j. 91667/11/118920403050, kterým bylo
rozhodnuto o odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru na daň z příjmů fyzických osob
za zdaňovací období kalendářního roku 2007, jímž byla snížena dodatečně doměřená daň z částky
1.089.376 Kč na částku 253.408 Kč a zároveň sníženo zákonné penále z částky 217.875 Kč
na částku 50.681 Kč.
[2] Rozhodnutím ze dne 24. 4. 2012, č. j. 3244/12-1200-402547 (dále též „napadené
rozhodnutí 2“), Finanční ředitelství v Plzni zamítlo odvolání žalobce a potvrdilo rozhodnutí
Finančního úřadu v Domažlicích ze dne 27. 9. 2011, č. j. 91897/11/118920403050, kterým bylo
rozhodnuto o odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru na daň z příjmů fyzických osob
za zdaňovací období kalendářního roku 2009, jímž byla snížena dodatečně doměřená daň z částky
344.070 Kč na částku 51.480 Kč a zároveň sníženo zákonné penále z částky 68.814 Kč na částku
10.296 Kč.
[3] V odůvodnění napadených rozhodnutí finanční ředitelství popsalo, že u žalobce byla
provedena daňová kontrola týkající se daně z příjmů, na základě které byly vydány dodatečné
platební výměry za zdaňovací období kalendářních let 2007 a 2009, proti nimž byla podána
odvolání, kterým bylo částečně vyhověno. Finanční ředitelství nesouhlasilo s tím, že provedená
daňová kontrola by byla nezákonná, neboť žádný předpis nestanoví povinnost finančním
orgánům sdělovat daňovému subjektu důvody pro provedení daňové kontroly. K odkazu žalobce
na judikát Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/07 finanční ředitelství podotklo, že se jedná
o jediné rozhodnutí svého druhu týkající se jiné konkrétní kauzy, nelze tudíž jeho
závěry automaticky aplikovat i na jiné věci. Nadto stanovisko pléna Ústavního soudu
sp. zn. Pl. ÚS-st 33/11 obsahuje závěr, že daňovou kontrolu nelze bez dalšího považovat
za nezákonnou, pokud při jejím zahájení neexistuje důvodné podezření řádného neplnění
povinnosti daňového subjektu. Zjištění nebo prověření rozhodných okolností přitom vůbec
neznamená, že správce daně má podezření na krácení daňové povinnosti ze strany daňového
subjektu, naopak může jít o nahodilé prověření toho, zda daň byla stanovena správně či nikoliv.
Pokud podle předchozí právní úpravy vznikly správci daně konkrétní pochybnosti, neprovedl
daňovou kontrolu, nýbrž zahájil vytýkací řízení. V posuzované věci byla daňová kontrola
prováděna v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu zákona, tedy pro stanovení a vybrání
daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy a aby byla respektována práva daňového subjektu.
K vytýkanému nesprávnému posouzení částky výdajů představující základní náhradu a náhradu
za spotřebované pohonné hmoty při pracovních cestách finanční ředitelství poukázalo na zprávu
o daňové kontrole, podle které žalobce postupoval v rozporu s ustanovením §24 odst. 2 písm. k,
bod 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o daních z příjmů“), když nesprávně uplatňoval za používání vlastního silničního motorového
vozidla nezahrnutého do obchodního majetku částky sazby základní náhrady a náhrady výdajů
za spotřebované pohonné hmoty v závislosti na zaevidování výběru hotovosti daňovým
subjektem v daňové evidenci, namísto ve výši nároku na uplatnění výdajů ve formě základní
náhrady a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty v závislosti na počtu ujetých
kilometrů v příslušném zdaňovacím období. Proto správce daně vyloučil z daňových výdajů
částky odpovídající rozdílu mezi výdaji uplatněnými žalobcem z titulu používání vlastního
silničního motorového vozidla a výdaji ve výši náhrad vypočtených jako součet sazby základní
náhrady a náhrady za spotřebované pohonné hmoty stanovené na jeden kilometr, násobený
počtem kilometrů ujetých v daném zdaňovacím období. Žalobce přitom činil sporným, v jakém
zdaňovacím období lze v základu daně z příjmů uplatnit výdaje z titulu základní náhrady
a náhrady za spotřebované pohonné hmoty, tj. zda v zdaňovacím období, kdy došlo
k uskutečnění pracovních cest či ve zdaňovacím období, v němž došlo k zaevidování výběru
hotovosti vztahujícího se k těmto náhradám v daňové evidenci. Finanční ředitelství dospělo
k závěru, že ustanovení §24 odst. 2 písm. k) bod 3 zákona o daních z příjmů stanoví, jakým
způsobem se vypočítá výše výdaje v příslušném zdaňovacím období, neboť daňovým výdajem
je výše náhrad jízdních výdajů vypočtená jako součin počtu ujetých kilometrů v příslušném
zdaňovacím období a sazby základní náhrady a násobek administrativně stanovené ceny pohonné
hmoty. Finanční ředitelství poukázalo na fakt, že tyto výdaje daňový subjekt nevydává jako
protiplnění jiné osobě, nýbrž jsou pouze administrativně stanovenou náhradou za výdaje fakticky
vynaložené daňovým subjektem v souvislosti s pracovními cestami uskutečněnými motorovým
vozidlem poplatníka nezahrnutým v jeho obchodním majetku. Tyto náhrady z pohledu daňového
nahrazují výdaje fakticky vynaložené poplatníkem v souvislosti s pracovními cestami
uskutečněnými vlastním motorovým vozidlem. Při uplatňování těchto náhrad nedochází
ke směřování finančních prostředků jiným subjektům a nepředstavuje zaplacení určité částky
druhé osobě. Ani fakt, že daňový subjektu deklaroval ve své daňové evidenci výplatu
vypočtených náhrad za použití vlastního motorového vozidla nezahrnutého do obchodního
majetku, na věci podle finančního ředitelství nemůže nic změnit, když předmětné finanční
prostředky neopustily dispoziční sféru daňového subjektu. Fyzická osoba je pouze jeden subjekt,
která si sobě sama nemůže platit. Nárok na náhrady vzniká v souvislosti s uskutečněním
pracovních cest v příslušném zdaňovacím období, jsou proto uplatnitelné jen v tom zdaňovacím
období, ve kterém dojde k uskutečnění pracovní cesty. Finanční ředitelství se přitom neztotožnilo
s názorem žalobce, že výdajem podle §7 odst. 3 zákona o daních z příjmů je pouze výdaj
finančních prostředků, neboť zákon o tomto nikde nehovoří. V případě vyplacení náhrad
cestovních výdajů zaměstnancům se jedná o jinou situaci, neboť jsou finanční prostředky
skutečně směřovány mimo sféru daňového poplatníka. Finanční ředitelství proto shledalo,
že žalobci byla správně dodatečně doměřena daň.
[4] Žalobce proti napadeným rozhodnutí brojil samostatnými žalobami ze dne 22. 6. 2012,
v níž tvrdil, že daňová kontrola provedená dne 8. 9. 2010 byla nezákonná, neboť podle nálezu
Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/07 měl být seznámen při zahájení daňové kontroly
s konkrétními důvody pro její provedení, což se však nestalo. Pochybnosti, které jsou
zapsané ve zprávě o daňové kontrole, byly žalobci sděleny až v jejím průběhu. Správce daně
žalobci nesprávně vytknul, že uplatnil do výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů částky
základní náhrady a náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty v závislosti na zaevidování
výběru hotovosti žalobcem v daňové evidenci, když podle správce daně lze tyto náhrady uplatnit
jen v období, kterého se týkají. Žalobce však poukazoval na to, že ustanovení §24 odst. 2
písm. k) bod 3 zákona o daních z příjmů nestanoví, kdy lze tento výdaj uplatnit. Výdajem
ve smyslu zákona o daních příjmů podle §7 odst. 3 citovaného předpisu je podle žalobce faktický
výdaj finančních prostředků. Žalobce proto navrhoval, aby soud napadená rozhodnutí zrušil.
[5] Finanční ředitelství se k věci vyjádřilo v podání ze dne 14. 8. 2012, v němž poukázalo
na to, že se se všemi námitkami žalobce vypořádalo v odůvodnění napadených rozhodnutí.
Setrval na stanovisku, že neexistovala povinnost sdělovat daňovému subjektu konkrétní důvody
pro provedení daňové kontroly. Nelze se přitom dovolávat nálezu Ústavního soudu, neboť
ten byl vydán ve vztahu ke zcela konkrétní věci, pro níž je závazný. Zde uvedený názor
byl přitom překonán stanoviskem pléna Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS-st 33/11. Daňová
kontrola tudíž byla provedena v souladu se zákonem. K námitce žalobce ohledně uplatnění
cestovních náhrad finanční ředitelství uvedlo, že se nejedná o výdaje, kdy daňový subjekt směřuje
jiné osobě určité finanční prostředky jako protiplnění, ale jedná se o právní konstrukci daňového
uplatnění faktických výdajů v souvislosti s pracovními cestami uskutečněnými motorovým
vozidlem poplatníka nezahrnutým v jeho obchodním majetku. Deklarování výplaty v daňové
evidenci nemůže nic změnit na tom, že finanční prostředky odpovídající takto vyplaceným
náhradám neopustily jeho dispoziční sféru a nelze tudíž hovořit o uskutečnění výdaje ve smyslu
pohybu peněžních prostředků. Nárok na tyto náhrady vzniká v souvislosti s uskutečněním
pracovních cest v příslušném zdaňovacím období, tudíž mají být i v tomto roce daňovým
subjektem uplatněny. Výkladem §7 zákona o daních z příjmů nelze dovodit, že výdaji
vynaloženými na dosažení, zajištění a udržení příjmů je pouze výdaj finančních prostředků, neboť
to by vylučovalo uplatňování odpisů, rezerv, zůstatkové ceny hmotného majetku apod. V případě
náhrad za použití vozidla vyplácených zaměstnancům se jedná o jinou situaci, neboť zde dochází
k přesunu finančních prostředků. Žalovaný proto navrhoval zamítnutí žalob.
[6] Krajský soud v Plzni usnesením ze dne 3. 10. 2012, č. j. 57 Af 33/2012 – 36, samostatné
žaloby podané žalobcem proti napadeným rozhodnutí spojil ke společnému projednání.
[7] Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 29. 11. 2013, č. j. 57 Af 32/2012 - 48, žaloby jako
nedůvodné zamítl. V odůvodnění aproboval závěr finančních orgánů, že daňový subjekt může
uplatňovat výdaje dle §24 odst. 2 písm. k) bod 3 zákona o daních z příjmů v příslušném
zdaňovacím období, v němž k uskutečnění konkrétních pracovních cest došlo, neboť zákon
přímo stanoví, jaké výdaje může v případě uskutečnění pracovní cesty vlastním silničním
motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku daňového subjektu uplatnit.
Představují „administrativně“ stanovenou náhradu za výdaje, které daňový subjekt fakticky
vynaložil v souvislosti s uskutečněnými pracovními cestami. Z pohledu daňového proto nahrazují
tyto skutečně vynaložené výdaje. Při uplatňování těchto náhrad tedy nedochází ke směřování
finančních prostředků jiným subjektům, nejedná se proto o výdaj ve smyslu zaplacení určité
částky, ale jde toliko o výdaj způsobilý snížit zdanitelné příjmy daňového subjektu. Deklarace
výplaty v daňové evidenci je tudíž nerozhodná. Výdaje z titulu náhrad plynoucích daňovému
subjektu v souvislosti s pracovní cestou jsou proto uplatnitelné v základu daně v tom zdaňovacím
období, ve kterém dojde k uskutečnění pracovní cesty, nikoli v závislosti na výplatě těchto
náhrad. Nárok na jejich uplatnění totiž vzniká právě v souvislosti s uskutečněním pracovních cest
v příslušném zdaňovacím období, je s ním proto spojen. Faktická výplata předmětných náhrad
je tudíž irelevantní. Výdajem podle §7 odst. 3 zákona o daních z příjmů proto podle krajského
soudu nemusí být výdaj finančních prostředků. V případě náhrad za použití vozidla vyplácených
zaměstnancům se jedná o zcela odlišnou situaci, neboť zde fakticky dochází k přesunu finančních
prostředků. K požadavku žalobce, aby byl již při zahájení daňové kontroly informován
o konkrétních důvodech, které k ní vedly, krajský soud odkázal na závěry pléna Ústavního soudu
sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11, podle kterého za porušení zákona nelze považovat zahájení daňové
kontroly bez podezření doloženého konkrétními skutečnostmi. Námitky žalobce vůči daňové
kontrole tudíž soud shledal nedůvodnými.
[8] Proti tomuto rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 29. 11. 2013, č. j. 57 Af 32/2012 - 48,
podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížnost ze dne 20. 1. 2014, v níž uvedl,
že rozhodnutí finančních orgánů považuje za nezákonná z důvodu nesprávného právního
posouzení věci. Prováděné daňové kontroly byly nezákonné, neboť při jejich zahájení nebyly
žalobci sděleny důvody, pochybnosti správce daně ani cíle předmětné kontroly. Stěžovatel
byl v neposlední řadě přesvědčen, že postupoval správně, pokud do výdajů na dosažení, zajištění
a udržení příjmů uplatnil částky cestovních výdajů v závislosti na zaevidování výběru hotovosti
stěžovatelem v daňové evidenci. Stěžovatel proto navrhoval, aby Nejvyšší správní soud rozsudek
krajského soudu zrušil.
[9] Žalovaný se ke kasační stížnosti vyjádřil podáním ze dne 18. 2. 2014, v němž se plně
ztotožnil s názorem krajského soudu a s obsahem napadených rozhodnutí, proto navrhoval
zamítnutí kasační stížnosti jako nedůvodné.
II.
Posouzení kasační stížnosti
[10] Stěžovatel je osobou oprávněnou k podání kasační stížnosti, neboť byl účastníkem
řízení, z něhož napadený rozsudek Krajského soudu v Plzni vzešel (ustanovení §102
zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“),
kasační stížnost je včasná (ustanovení §106 odst. 2 s. ř. s.) a přípustná, neboť nejsou naplněny
důvody zakládající její nepřípustnost podle ustanovení §104 s. ř. s.
[11] Nejvyšší správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s ustanovením
§109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněného důvodu. Neshledal přitom vady
podle §109 odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
[12] Z obsahu kasační stížnosti vyplývá, že ji stěžovatel podal z důvodu uvedeného
v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., neboť dovozuje nesprávné posouzení věci Krajského
soudu v Plzni. Podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. lze kasační stížnost podat z důvodu
tvrzené „nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.“
Nesprávné posouzení právní otázky v předcházejícím řízení spočívá v tom, že na správně zjištěný
skutkový stav byl krajským soudem aplikován nesprávný právní názor.
[13] Po přezkoumání kasační stížnosti dospěl Nejvyšší správní soud k závěru,
že kasační stížnost není důvodná.
[14] K námitce stěžovatele ohledně nezákonnosti daňové kontroly zahájené dne 8. 9. 2010
Nejvyšší správní soud uvádí, že názor Ústavního soudu obsažený v nálezu ze dne 18. 11. 2008,
sp. zn. I. ÚS 1835/07, byl podstatným způsobem revidován Ústavním soudem ve stanovisku
pléna ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11, v němž dospěl k závěru, že „daňové řízení
a jednotlivá dílčí oprávnění svěřená správci daně v průběhu daňového řízení se ocitají mezi veřejným zájmem
na stanovení a výběru daní na straně jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na straně druhé. Je povinností
správce daně při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy i při provádění daňové kontroly, postupovat
v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči
jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce. Za porušení těchto
principů a realizaci pravomoci v rozporu s čl. 2 odst. 2 Listiny nelze považovat bez dalšího postup správce daně,
který zahájí daňovou kontrolu ve smyslu §16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů, bez konkrétními skutečnostmi podloženého podezření, že daňový subjekt nesplnil řádně
daňovou povinnost.“
[15] Názor stěžovatele, že pro řádné zahájení daňové kontroly je nutné, aby správce daně
daňovému subjektu sdělil již při jejím zahájení konkrétními skutečnostmi podložené podezření,
že daňový subjekt, u něhož je daňová kontrola zahajována, zřejmě svou daňovou povinnost
nesplnil, nebo splnil, avšak v míře menší než by měl, byl popřen i judikaturou Nejvyššího
správního soudu. V rozsudku ze dne 26. 10. 2009, č. j. 8 Afs 46/2009 – 46, Nejvyšší správní soud
k této věci vyjádřil názor, že „požadavek, aby správce daně disponoval při zahájení daňové kontroly
konkrétním podezřením či pochybnostmi o řádném splnění daňové povinnosti, nemá opodstatnění a je v rozporu
s pojmovým chápáním kontroly ve správním právu jako takové. Navíc by znamenal negaci institutu daňové
kontroly v daňovém řízení.“ K obdobným závěrům Nejvyšší správní soud dospěl v rozsudku ze dne
3. 12. 2009, č. j. 2 Aps 2/2009 – 52. Tuto námitku stěžovatele proto Nejvyšší správní soud
shledal nedůvodnou.
[16] K druhé stěžovatelově kasační námitce ohledně správnosti jeho postupu, když do výdajů
na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatnil částky cestovních výdajů v závislosti
na zaevidování výběru hotovosti stěžovatelem v daňové evidenci, Nejvyšší správní soud uvádí
následující.
[17] Podle ustanovení §24 odst. 2 písm. k) bodu 3. zákona o daních z příjmů, ve znění
účinném pro zdaňovací období roku 2007, se výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných
příjmů podle odst. 1 rozumí mj. také výdaje (náklady) na pracovní cesty, a to maximálně ve výši podle
zvláštních právních předpisů,
5)
pokud není dále stanoveno jinak, přitom na dopravu vlastním silničním motorovým
vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka ve výši sazby základní náhrady a náhrady výdajů
za spotřebované pohonné hmoty.
5)
[…] Pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty lze použít průměrné
ceny uplatňované ve zdaňovacím období
jejich rozhodujícími prodejci v České republice, které zveřejní Ministerstvo
financí ve Finančním zpravodaji po uplynutí zdaňovacího období. Pokud poplatník podává přiznání v průběhu
roku za uplynulou část zdaňovacího období, poskytne mu informaci o průměrných cenách správce daně. Použije-li
poplatník ceny vyšší, je povinen je doložit doklady o jejich nákupu.
[18] Podle ustanovení §24 odst. 2 písm. k) bodu 3. zákona o daních z příjmů, ve znění
účinném pro zdaňovací období roku 2009, se výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných
příjmů podle odst. 1 rozumí mj. také výdaje (náklady) na pracovní cesty, a to maximálně ve výši podle
zvláštních právních předpisů,
5)
pokud není dále stanoveno jinak, přitom na dopravu vlastním silničním
motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka ve výši sazby základní náhrady,
a to maximálně do výše sazby základní náhrady vymezené pro zaměstnance v §6 odst. 7 písm. a), a náhrady
výdajů za spotřebované pohonné hmoty.
5)
[…] Pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty lze použít
ceny stanovené zvláštním právním předpisem vydaným pro účely poskytování cestovních náhrad zaměstnancům
v pracovním poměru
5c)
, který je účinný v době konání cesty. Použije-li poplatník ceny vyšší, je povinen je doložit
doklady o jejich nákupu. Poznámka pod čarou
5)
odkazuje na část sedmou zákoníku práce, poznámka
pod čarou
5c)
na ustanovení §189 odst. 1 písm. c) nebo odst. 2 zákoníku práce.
[19] Nejvyšší správní soud k totožné otázce se již vyjádřil, a to v rozsudku ze dne 5. 12. 2013,
č. j. 9 Afs 27/2013 – 40, v němž uvedl, že „u poplatníků daně z příjmů fyzických osob je podle ustanovení
§5 odst. 1 zákona o daních z příjmů základem daně částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi
ve zdaňovacím období přesahují výdaje (náklady) prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení,
pokud dále u jednotlivých příjmů podle §6 až 10 uvedeného zákona není stanoveno jinak. Podle §23 odst. 2
písm. b) zákona o daních z příjmů se u poplatníků, kteří nevedou účetnictví, vychází pro zjištění dílčího základu
daně (§7 zákona o daních z příjmů) z rozdílu mezi příjmy a výdaji. Pro zjištění základu daně se od fakticky
dosažených příjmů odečtou výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, a to ve výši
prokázané poplatníkem a ve výši stanovené zákonem a zvláštními předpisy. U poplatníků vedoucích daňovou
evidenci přitom až na výjimky platí (např. finanční pronájem), že výdaje jsou uplatňovány v tom zdaňovacím
období, kdy dojde k jejich vynaložení, tj. proplacení finančních prostředků. Se stěžovatelem lze proto souhlasit
v tom, že způsob zdaňování u těchto poplatníků je v obecné rovině založen na peněžním principu, nikoli
na principu časové a věcné souvislosti, který se uplatní u poplatníků, kteří vedou účetnictví. Odůvodnění
krajského soudu opírající se o princip časové a věcné souvislosti nákladů a výnosů tedy není správné. Nesprávná
je i obdobná argumentace ve vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti. Náklady na pracovní cesty jsou upraveny
v ustanovení §24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z příjmů. Jak již Nejvyšší správní soud ve své judikatuře
opakovaně uvedl (srovnej např. rozsudek ze dne 9. 1. 2008, č. j. 5 Afs 152/2006 - 37), v případě výdajů
vyjmenovaných v §24 odst. 2 zákona o daních z příjmů postačí, pokud je prokázána jejich věcná souvislost
s činností poplatníka, nikoli s konkrétními příjmy, tedy s činnostmi, z nichž příjmy podléhají zdanění. Povinnost
prokázat příčinnou souvislost mezi výdaji a činností leží na poplatníkovi. Výdaje na spotřebované pohonné hmoty
se podle §24 odst. 2 písm. k) body 1. a 3. uvedeného zákona uplatňují v závislosti na tom, na základě jakého
právního titulu je automobil používán, a v případě vlastního automobilu podnikatele (fyzické osoby) ještě
v závislosti na jeho zahrnutí či nezahrnutí do obchodního majetku. Výdaje se uplatňují buď ve skutečně
prokázané výši, tj. na peněžním principu (automobil zahrnutý v obchodním majetku poplatníka nebo v nájmu),
anebo ve výši náhrady za spotřebované pohonné hmoty. U vozidla vypůjčeného je poplatník oprávněn uplatnit
výdaje za spotřebované pohonné hmoty pouze ve výši náhrady. V případě uplatnění výdaje podle výše náhrady
poplatník neuplatňuje jako daňově uznatelný výdaj částku, kterou fyzicky vynaložil. Argumentace stěžovatele,
že si „náhradu“ za pohonné hmoty sám sobě vyplatil z pokladny až v roce 2008, a proto se jedná o daňově
uznatelný výdaj roku 2008, je zcela zavádějící. Jako daňově uznatelný výdaj totiž zákon v tomto případě
umožňuje uplatnit určitou zákonem stanoveným způsobem vypočítanou částku, bez ohledu na to, jakou výši
finančních prostředků na pohonné hmoty a k jakému okamžiku ve skutečnosti poplatník na pracovní cestu
vynaložil. Pro stanovení výše výdajů za spotřebované pohonné hmoty, tj. pro jejich výpočet, bylo v rozhodném
období (tj. v období vykonání cest) možno použít ceny, za které byly pohonné hmoty nakoupeny, a doložit
je doklady o jejich nákupu, anebo použít průměrné ceny uplatňované v příslušném zdaňovacím období jejich
rozhodujícími prodejci v České republice, které zveřejní Ministerstvo financí ve Finančním zpravodaji po uplynutí
zdaňovacího období. Náhradu za spotřebované pohonné hmoty je nutno chápat jako zákonem stanovený výdaj,
jehož výši resp. způsob výpočtu určil sám zákonodárce, a to pouze ve vztahu ke zdaňovacímu období, ve kterém
byly pracovní cesty uskutečněny. Náhradu za spotřebované pohonné hmoty nemá podnikatel hradit žádné jiné
osobě, neexistuje žádný racionální důvod pro považování zákonodárcem stanoveného „fiktivního“ výdaje za výdaj
vynaložený v jiném období než v období vykonání pracovní cesty, kdy na jeho uplatnění vznikl nárok.“
[20] Výše uvedený závěr, že náhradu za spotřebované pohonné hmoty je nutné uplatnit v tom
zdaňovacím období, v němž byla cesta uskutečněna, je podle názoru Nejvyššího správního soudu
plně aplikovatelný i na nyní posuzovanou věc, neboť stěžovatel nesprávně uplatnil do výdajů na
dani z příjmů částky cestovních výdajů nikoli v roce, kdy pracovní cesta vlastním silničním
motorovým vozidlem nezahrnutým do obchodního majetku poplatníka byla vykonána, ale v roce,
kdy zaevidoval výběr hotovosti v daňové evidenci. Tuto stěžovatelovu námitku proto Nejvyšší
správní soud rovněž neshledal důvodnou.
III.
Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení
[21] Na základě výše uvedených důvodů dospěl Nejvyšší správní soud po přezkoumání
napadeného rozsudku Krajského soudu v Plzni k závěru, že nebyl naplněn tvrzený důvod podání
kasační stížnosti podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., za použití ustanovení §109 odst. 3 a 4 s. ř. s.
Kasační stížnost proto není důvodná a Nejvyšší správní soud ji podle §110 odst. 1 poslední
věty s. ř. s. zamítl.
[22] K tvrzení stěžovatele, že svou kasační stížnost blížeji odůvodní, Nejvyšší správní
soud uvádí, že kasační stížnost ze dne 20. 1. 2014 splňovala veškeré náležitosti kladené
na ni ustanovením §106 s. ř. s., zejm. obsahovala argumentaci, proč ji stěžovatel podává, tedy
proč považuje rozsudek krajského soudu za nesprávný. Nejvyšší správní soud proto neshledal
prostor pro to, aby stěžovatele vyzval k doplnění kasační stížnosti podle ustanovení §106 odst. 3
s. ř. s. Bylo tudíž věcí stěžovatele, aby svou kasační argumentaci případně prohloubil v souladu
se zásadou vigilantibus iura scripta sunt (práva náležejí bdělým). Ke dni rozhodování Nejvyššího
správního soudu tak však neučinil.
[23] O nákladech řízení rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu s ustanovením §60 odst. 1
a 7 s. ř. s. ve spojení s ustanovením §120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl ve věci procesně úspěšný, proto
nárok na náhradu nákladů řízení nemá; žalovanému náklady řízení nad rámec jeho běžné úřední
činnosti nevznikly, proto mu Nejvyšší správní soud právo na náhradu nákladů řízení nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. července 2014
JUDr. Dagmar Nygrínová
předsedkyně senátu