ECLI:CZ:NSS:2015:10.AFS.83.2015:43
sp. zn. 10 Afs 83/2015 - 43
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna,
soudkyně Daniely Zemanové a soudce Miloslava Výborného v právní věci žalobkyně:
Global Holding, a. s., se sídlem Biskupský dvůr 2095/8, Praha 1, zast. Mgr. Jakubem
Hajdučíkem, advokátem se sídlem Sluneční nám. 2588/14, Praha 5, proti žalovanému:
Finanční úřad pro hl. m. Prahu, se sídlem Štěpánská 28, Praha 1, ve věci ochrany
proti nezákonnému zásahu žalovaného, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 18. 3. 2015, čj. 3 A 58/2013-142,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I.
Vymezení věci
[1] Původně místně příslušný Finanční úřad v Děčíně výzvou ze dne 16. 8. 2012 zahájil
postup k odstranění pochybností zaměřený na přezkoumání přiznání k DPH podaného žalobkyní
dne 24. 7. 2012 za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2012. Jelikož si žalobkyně nárokovala
nadměrný odpočet daně ve výši 585 425 Kč, správci daně vznikly pochybnosti o správnosti,
pravdivosti, průkaznosti a úplnosti údajů o přijatých zdanitelných plněních vykázaných
v oddílu C. přiznání k dani. Dne 18. 9. 2012 podala žalobkyně proti postupu správce
daně stížnost podle §261 odst. 1 až 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu. V ní namítala,
že výzva k odstranění pochybností nebyla dostatečně konkrétní. Stížnost nebyla původním
správcem daně shledána jako důvodná.
[2] Dne 21. 10. 2012, tedy v průběhu postupu k odstranění pochybností, se stal novým
místně příslušným správcem daně Finanční úřad pro hl. m. Prahu (dále též „žalovaný“).
Přípisem ze dne 15. 11. 2012 pak žalovaný dožádal původního správce daně o dokončení
tohoto postupu. V průběhu postupu k odstranění pochybností se žalobkyně domáhala ochrany
před nečinností původního správce daně a žalovaného, ale její podněty byly odloženy.
Po provedení nezbytných úkonů pak dne 14. 3. 2013 původní správce daně odpověděl
žalovanému na jeho dožádaní. Rovněž mu sdělil, že bude vhodnější, pokud postup k odstranění
pochybností dokončí právě žalovaný. Postup k odstranění pochybností byl ukončen seznámením
stěžovatelky s výsledkem tohoto postupu dne 25. 4. 2013. Žalovaný pak po provedení dalších
výslechů vydal dne 13. 5. 2013 platební výměr na DPH v té samé výši, jak tvrdila ve svém
přiznání k dani žalobkyně.
[3] Žalobkyně podala dne 10. 6. 2013 žalobu na ochranu před nezákonným
zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu. V ní se domáhala, aby soud určil,
že postup k odstranění pochybností u žalobkyně, který byl zahájen výzvou ze dne 21. 8. 2012
a ukončen dne 25. 4. 2013, byl nezákonným zásahem. Městský soud její žalobu rozsudkem
ze dne 15. 1. 2014, čj. 3 A 58/2013-46, zamítl, neboť neshledal, že by provedený postup
k odstranění pochybností byl nezákonným zásahem.
[4] Ke kasační stížnosti žalobkyně zdejší soud rozsudkem ze dne 14. 8. 2014,
čj. 10 Afs 28/2014-51, cit. rozsudek městského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Přitom konstatoval, že žalobkyně žalobou napadla zákonnost postupu k odstranění pochybností
jednak pro nedostatečnou konkrétnost výzvy, kterou byl postup zahájen, jednak pro celkovou
délku tohoto postupu. V první části shledal zdejší soud žalobu opožděnou; městský soud
tedy zavázal, aby se okruhem žalobních bodů podporujících tvrzení žalobkyně o nekonkrétnosti
výzvy v dalším řízení již věcně nezabýval (viz část III.A. cit. rozsudku). Ve druhé části pak uvedl,
že ohledně otázky nepřiměřeně délky postupu k odstranění pochybností byl rozsudek městského
soudu vnitřně rozporný, a proto nepřezkoumatelný (část III.B.).
[5] Po tom, co žalobkyně soudu doručila dvě doplnění žaloby a po provedení ústního jednání
městský soud žalobu opět rozsudkem specifikovaným v záhlaví zamítl. Mj. uvedl, že průběh
a délku postupu k odstranění pochybností ovlivnilo to, že žalobkyně doplňovala důkazní návrhy
a také to, že přesídlením společnosti do Prahy vyvolala změnu místně příslušného správce daně.
V délce postupu k odstranění pochybností tedy městský soud neshledal nezákonnost.
II.
Stručné shrnutí argumentů obsažených v kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[6] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) podala proti rozsudku městského soudu včasnou
kasační stížnost z důvodů dle §103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s. V kasační stížnosti namítá,
že se městský soud neřídil závazným právním názorem zdejšího soudu, neboť opožděnou část
žaloby neodmítl, ale stejně jako zbytek žaloby zamítl. Takový výrok co do opožděnosti žaloby
stěžovatelka nemůže napadnout u Ústavního soudu; její ústavní stížnost by v tomto případě byla
odmítnuta pro nevyčerpání opravních prostředků. Má tedy za to, že byla zkrácena na jejím právu
na spravedlivý proces.
[7] V doplnění kasační stížnosti stěžovatelka pak polemizuje se závěry již cit. rozsudku
čj. 10 Afs 28/2014-51, konkrétně s otázkou pravomoci zdejšího soudu posuzovat včasnost
konkrétního žalobního bodu. Přitom připomíná, že výtka ohledně včasnosti žaloby nebyla
v její předcházející kasační stížnosti vůbec obsažena. Mj. namítá, že zdejší soud tak porušil
zásadu kontradiktornosti soudního řízení, neboť před posouzením této otázky stěžovatele
neseznámil s jeho názorem a nenařídil jednání. Proto předcházející cit. rozsudek NSS
v této věci považuje za překvapivý. Dle stěžovatelky může tuto nezákonnost odstranit zdejší soud
tím, že nyní napadený rozsudek zruší a uloží městskému soudu posoudit otázku včasnosti
žalobní námitky, že postup byl nezákonně zahájen pro nedostatek relevantních pochybností,
aniž by městský soud zavázal právním názorem, jak má na otázku včasnosti žaloby nahlížet.
[8] Stranou pozornosti městského soudu prý zůstala žalobní námitka stěžovatelky
(doplněná dne 6. 11. 2014), že nezákonný byl každý jeden úkon provedený žalovaným
správcem daně v rámci postupu, včetně jeho ukončení, protože nezákonnost každého
jednotlivého úkonu způsobuje to, že prvotní výzva k odstranění pochybností ze dne 21. 8. 2012
neobsahovala konkrétní pochybnosti. I kdyby tedy byla opožděná žalobní námitka
stěžovatele, že postup byl nezákonně zahájen pro nedostatek relevantních pochybností,
nezbavuje to městský soud povinnosti posoudit, zda nezákonnost zahájení postupu nezpůsobila
nezákonnost každého jednotlivého úkonu správce daně. Význam tohoto posouzení podtrhuje
skutečnost, že to byl Nejvyšší správní soud, který pro stěžovatele zcela překvapivě počal
rozlišovat důsledky nezákonného zahájení postupu k odstranění pochybností v soudním řízení,
ve kterém probíhá přezkum meritorních rozhodnutí daňových orgánů vydaných po skončeném
postupu k odstranění pochybností a v soudním řízení o postupu k odstranění pochybností
coby nezákonnému zásahu.
[9] Stěžovatelka má také za to, že postup k odstranění pochybností trval nepřiměřeně
dlouhou dobu. V žalobě mj. namítala, že postup byl prováděn déle než osm měsíců.
Uvedla, že po předání dokladů ve dnech 18. 9. 2012 a 26. 9. 2012 se správce daně odmlčel
a nic podstatného nečinil, se stěžovatelkou nijak nekomunikoval, poprvé jí k průběhu
postupu až přípisem ze dne 21. 12. 2012 sdělil obecnou a zcela nepoužitelnou informaci,
že postup je ve fázi dokumentace postupu, která vyústí v sepsání výsledku postupu
k odstranění pochybností. Stěžovatelka tak neměla od vydání výzvy zahajující postup ze dne
21. 8. 2012 až do dne 21. 12. 2012 absolutně žádnou informaci, jak má přispět k odstranění
pochybností. Sporný postup k odstranění pochybností se vymykal zákonem předvídané povaze
tohoto institutu; v této souvislosti městský soud nesprávně posoudil otázku, co je to rychlý
a jednoduchý písemný či ústní dialog mezi správcem daně a daňovým subjektem.
[10] Žalovaný má za to, že mu nepřísluší hodnotit správnost rozsudku městského soudu.
III.
Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[11] Před posouzením kasační stížnosti Nejvyšší správní soud hodnotil, zda jsou splněny
podmínky řízení. Přitom dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti,
byla podána včas a osobou oprávněnou. Důvodnost kasační stížnosti posoudil v mezích
jejího rozsahu a uplatněných důvodů; neshledal přitom žádné vady, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[12] Kasační stížnost není důvodná.
[13] Soud se předně zabýval námitkou nesprávnosti výroku městského soudu
[důvod dle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., III.A.]. Poté posoudil tvrzenou nepřezkoumatelnost
rozsudku městského soudu, který se prý nevypořádal s doplněním žaloby ze dne 6. 11. 2014
[§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., III.B.]. Konečně vyhodnotil, zda v postupu k odstranění
pochybností došlo k nezákonným průtahům [§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., III.C.].
[14] Nejvyšší správní soud se nemohl zabývat kritikou stěžovatelky ve vztahu
k již cit. rozsudku NSS čj. 10 Afs 28/2014-51, tj. prvnímu rozsudku zdejšího soudu v této věci.
Kasační stížnost jistě neslouží k nekonečné polemice účastníků se závěrem Nejvyššího správního
soudu již dříve v téže věci vyslovenému [viz blíže §104 odst. 3 písm. a) s. ř. s.].
[15] Přesto pro úplnost, a nad rámec nezbytně nutného, zdejší soud dodává,
že včasnost žaloby je zcela nezbytnou podmínkou řízení. Podání opožděné žaloby na ochranu
před nezákonným zásahem je neodstranitelným a neprominutelným (§84 odst. 2 s. ř. s.)
nedostatkem podmínek řízení, který nutně zamezuje jejímu věcnému projednání.
Pokud by snad byla žaloba byla kompletně opožděná, případně nepřípustná, mohl by žalobu
odmítnout dokonce sám Nejvyšší správní soud, aniž by věc vracel městskému soudu
[viz §110 odst. 1 věta první za středníkem s. ř. s.; k ústavně právní konformitě takového
postupu srov. nález ÚS ze dne 16. 11. 2010 sp. zn. I. ÚS 1783/10 (N 227/59 SbNU 309),
bod 13]. V nynější věci byla otázka opožděnosti žaloby předmětem sporu již v řízení
před městským soudem (viz s. 7 násl. prvého rozsudku městského soudu v této věci
a vyjádření žalovaného před městským soudem a opětovně i v řízení o prvé kasační stížnosti),
proto o překvapivosti ve vztahu ke stěžovatelce nelze vůbec hovořit.
III.A.
Nesprávnost výroku městského soudu
[16] Nejvyšší správní soud nesouhlasí se stěžovatelkou, že městský soud měl
opožděnou část žaloby dle §84 odst. 1 ve spojení s §46 odst. 1 písm. b) s. ř. s. odmítnout.
Zamítnutím žaloby soud rozhodl o celé žalobě. Stěžovatelka se domáhala jednoho výroku,
ovšem zčásti podle opožděně uplatněných důvodů (detailně viz předchozí rozsudek NSS).
I kdyby však krajský soud měl postupovat tak, jak stěžovatelka (nesprávně) uvádí,
stěžovatelce by napadeným postupem poskytl vyšší standard, než jí dle zákona náležel.
Stěžovatelku by tedy na jejích právech rozhodně nezkrátil [srov. nález ÚS ze dne 19. 10. 2004,
sp. zn. II. ÚS 623/02 (N 149/35 SbNU 83)].
[17] Tato výtka tudíž není důvodná.
III.B.
Městský soud se dostatečně vypořádal s doplněním žaloby
[18] Stěžovatelka se domnívá, že městský soud měl povinnost posoudit jí doplněnou žalobní
argumentaci, že nezákonnost výzvy, kterou byl postup k odstranění pochybností zahájen,
způsobila nezákonnost každého jednotlivého úkonu žalovaného správce daně provedeného
v tomto postupu. Nejvyšší správní soud ovšem její názor nesdílí.
[19] Napadený rozsudek není nepřezkoumatelný. Městský soud zcela jasně uvedl,
že se okruhem žalobních bodů, prostřednictvím nichž stěžovatelka zpochybňuje zákonnost
zahájení postupu k odstranění pochybností, nebude zabývat, neboť v této části byla žaloba
opožděná. Městský soud neměl a ani nemohl k doplnění žaloby zkoumat zákonnost
každého jednoho úkonu, který správce daně v rámci sporného postupu k odstranění
pochybností učinil, neboť by se tak dostal do rozporu se závazným právním názorem
vyjádřeným v již cit. rozsudku čj. 10 Afs 28/2014-51, podle něhož žaloba, kterou stěžovatelka
usiluje o prohlášení zahájení sporného postupu k odstranění pochybností za nezákonný zásah,
je opožděná (§110 odst. 4 s. ř. s.).
[20] Pokud snad stěžovatelka opětovně s názorem Nejvyššího správního soudu polemizuje,
je v této části její kasační stížnost dle §104 odst. 3 písm. a) s. ř. s. nepřípustná (srov. bod [14]
shora). Je sice pravda, že po tom, co zdejší soud již cit. rozsudkem čj. 10 Afs 28/2014-51 zrušil
první rozsudek městského soudu v této věci, stěžovatelka žalobu doplnila. Ovšem za situace,
kdy stěžovatelka opožděnou žalobou napadla nezákonnost zahájení postupu k odstranění
pochybností, nemůže být úspěšná ani se změněnou žalobou „proti každému z následujících
úkonů správce daně“, jejichž nezákonnost spatřuje právě v nezákonném zahájení postupu
k odstranění pochybností. Zdejší soud má za to, že touto změnou žaloby stěžovatelka zamýšlela
obcházet právní závěry cit. rozsudku NSS. Jen pro pořádek lze připomenout ustálenou judikaturu
NSS, podle níž zásahem podle §82 s. ř. s. zpravidla nemohou být jednotlivé procesní úkony
správního orgánu, které směřují k vydání rozhodnutí a samy o sobě nepředstavují zásah do práv
účastníka řízení (takto již rozsudek NSS ze dne 31. 7. 2006, čj. 8 Aps 2/2006-95).
III.C.
Postup v této věci jako celek nebyl nezákonným zásahem
[21] Sporný postup k odstranění pochybností dle stěžovatelky trval nepřiměřeně dlouho
a správce daně v rozporu s povahou tohoto institutu daňového práva se stěžovatelkou
po dlouhou dobu nekomunikoval.
[22] K tomu zdejší soud uvádí následující.
[23] Dle §89 odst. 1 daňového řádu [m]á-li správce daně konkrétní pochybnosti o správnosti,
průkaznosti nebo úplnosti podaného řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení a dalších
písemností předložených daňovým subjektem nebo o pravdivosti údajů v nich uvedených, vyzve daňový
subjekt k odstranění těchto pochybností. Podle §90 odst. 1 téhož zákona o průběhu postupu k odstranění
pochybností sepíše správce daně podle povahy odpovědi protokol nebo úřední záznam, ve kterém uvede vyjádření
nebo důkazní prostředky, na jejichž základě považuje pochybnosti za zcela nebo zčásti odstraněné,
a případné důvody přetrvávajících pochybností. Nedošlo-li však k odstranění pochybností a výše daně nebyla
prokázána dostatečně věrohodně, sdělí správce daně daňovému subjektu výsledek postupu k odstranění
pochybností. Daňový subjekt je oprávněn do 15 dnů ode dne, kdy byl seznámen s dosavadním výsledkem postupu
k odstranění pochybností, podat návrh na pokračování v dokazovaní spolu s návrhem na provedení dalších
důkazních prostředků (odst. 2 téhož ustanovení). Dikce odst. 3 pak stanoví, že pokud správce
daně shledá důvody k pokračování v dokazování, zahájí v rozsahu těchto důvodů daňovou kontrolu.
Neshledá-li správce daně důvody k pokračování v dokazování, vydá do 15 dnů ode dne, kdy daňový subjekt podal
návrh na pokračování v dokazování, rozhodnutí o stanovení daně.
[24] Postup k odstranění pochybností je specifickým procesním institutem, který správce
daně používá, pokud má pochybnosti ohledně návrhu daňového subjektu na stanovení daně.
Na rozdíl od obecné vyhledávací činnosti, místního šetření nebo daňové kontroly slouží
jen a pouze k objasnění konkrétních pochybností, jež brání řádnému stanovení daně.
Postup k odstranění pochybností je nepochybně procesním prostředkem k neprodlenému
a bezprostřednímu zjištění či ověření řádného splnění daňových povinností daňovým subjektem,
který je prioritním nositelem břemene tvrzení a tomu odpovídajícímu důkaznímu břemeni.
Legislativní úprava postupu k odstranění pochybností tak vytyčuje mantinely jeho vlastního
použití (srov. mj. rozsudky NSS ze dne 10. 10. 2012, čj. 1 Ans 10/2012-52, č. 2729/2013 Sb. NSS
a ze dne 25. 6. 2014, čj. 1 Aps 20/2013-61, č. 3091/2014 Sb. NSS, oba ve věci MPM Invest;
nebo ze dne 10. 9. 2014, čj. 1 Afs 107/2014-31, č. 3175/2015 Sb. NSS, věc VAMUS
PARTNER).
[25] Při koncipování daňového řádu zákonodárce spatřoval v postupu k odstranění
pochybností prostředek k zabezpečení maximální rychlosti této fáze řízení, a to zejména ze dvou
důvodů. Jednak aby správce daně mohl zahájit s daňovým subjektem bezprostřední komunikaci,
jednak aby vzniklé pochybnosti o výši daňových povinností mohly být záhy potenciálně
odstraněny. Nejvyšší správní soud souhlasí se stěžovatelkou, že postup k odstranění pochybností
má probíhat jako dialog mezi správcem daně a daňovým subjektem. To se ostatně uvádí
i v důvodové zprávě k dotčeným ustanovením daňového řádu (viz sněmovní tisk 685/0;
všechny sněmovní tisky dostupné na adrese www.psp.cz). Daňový řád sice nestanoví lhůtu
pro uzavření postupu k odstranění pochybností, správce daně však musí postupovat v souladu
se zásadou rychlosti řízení a bez zbytečných průtahů. Formalizovanými pravidly pro zahájení
a ukončení postupu k odstranění pochybností se zákonodárce evidentně snažil o zamezení trvání
tohoto postupu v nepřiměřené délce (viz např. cit. věc VAMUS PARTNER, bod 18).
[26] Zdejší soud v judikatuře obecně nevymezil hranice (ne)přiměřené délky postupu
k odstranění pochybností, jak mylně v žalobě argumentovala stěžovatelka. V již cit. rozsudku
čj. 1 Ans 10/2012-52 pouze shrnul, že v současné úpravě postupu k odstranění pochybností
zákonodárce sleduje „důsledné stanovení na sebe těsně navazujících kroků, které je povinen správce daně činit,
pokud k prověření daňové povinnosti tento nástroj sám zvolil. Na sebe navazující úkony musí být při tom činěny
ve stmelené časové posloupnosti tak, aby byl smysl a cíl postupu naplněn. Tím je bezesporu rychlé odstranění
pochybností, které ještě brání správci daně v tom, aby mohl přistoupit k vyměření daně (zde vydání rozhodnutí
o nadměrném odpočtu na dani z přidané hodnoty). Ačkoliv zákon opět konkrétní lhůtu pro ukončení
tohoto postupu nestanoví, nová právní úprava a vytvořená správní zvyklost však nutí správce daně k uzavření
tohoto postupu bez jakýchkoliv průtahů“ (bod 19). Za těchto okolností je vždy nutné posuzovat každý
případ údajných průtahů v postupu k odstranění pochybností na základě konkrétních skutkových
okolností; soud přitom musí vycházet z individuálních rozměrů každého jednotlivého případu.
[27] Ze správního spisu vyplynulo, že stěžovatelka podala dne 24. 7. 2012 přiznání
k DPH za 2. čtvrtletí roku 2012. Dne 26. 7. 2012 změnila v rejstříku zapsané sídlo
z Děčína do Prahy 1. Na základě žádosti – oznámení o změně podmínek pro určení
místní příslušnosti – následně původní správce daně rozhodl o změně místní příslušnosti
tak, že ode dne 21. 10. 2012 je místně příslušný žalovaný. Původní správce daně pak ještě dne
16. 8. 2012 vyzval stěžovatelku k odstranění pochybností ohledně DPH za 2. čtvrtletí roku 2012.
Dne 18. 9. 2012 se k původnímu správci daně dostavil zástupce stěžovatelky a předložil
mj. interní doklady, výdajové pokladní doklady, opravné daňové doklady, faktury, dobropisy,
a současně původnímu správci daně sdělil, že ostatní doklady dle výzvy předloží do 24. 9. 2012.
Téhož dne stěžovatelka podala i stížnost proti postupu správce daně, v níž napadla zejména
nezákonnost výzvy ze dne 16. 8. 2012. Dne 26. 9. 2012 se k původnímu správci daně dostavil
zástupce stěžovatelky a předložil další dokumenty, evidence a písemnosti. Původní správce daně
pak přípisem ze dne 4. 10. 2012 stěžovatelku vyrozuměl o tom, že její stížnost ze dne 18. 9. 2012
nebyla shledána nedůvodnou. Dne 18. 10. 2012 původní správce daně vrátil zástupci stěžovatelky
doklady, evidence a písemnosti zapůjčené v rámci postupu k odstranění pochybností.
Stěžovatelka pak přípisem původnímu správci doručeným dne 23. 10. 2012 navrhla doplnit
dokazování a další důkazy i předložila. Žalovaný správce daně následně přípisem ze dne
15. 11. 2012 dožádal původního správce daně o dokončení zahájeného postupu k odstranění
pochybností. Původní správce daně dne 21. 12. 2012 stěžovatelce mj. sdělil, že byl žalovaným
dožádán o dokončení postupu k odstranění pochybností, dále to, že tento postup je ve fázi
dokumentace, která vyústí v sepsání výsledku postupu ve smyslu §89 odst. 2 daňového
řádu, a že v rámci zpracování výsledku přihlédne i k jejímu podání ze dne 23. 10. 2012.
Podáním, jež bylo původnímu správci daně doručeno dne 22. 12. 2012, stěžovatelka opět navrhla
doplnit dokazování, zejména uvedla, že buduje multifunkční objekt, který pronajme nájemci
pro uskutečňování jeho ekonomické činnosti a nájem bude zatěžován DPH. Tato tvrzení doložila
kolaudačním souhlasem ze dne 20. 12. 2012, na základě něhož bude stavba zapsána do katastru
nemovitostí, dalšími listinami a navrhla výslech čtyř svědků. Dne 18. 2. 2013 stěžovatelka
znovu navrhla doplnit dokazování, a to v tom směru, že multifunkční objekt je nájemcem
používán pro ekonomickou činnost. Dne 14. 3. 2013 původní správce daně sdělil žalovanému,
že mu postup k odstranění pochybností v této věci jakožto místně příslušnému správci daně vrací
k dokončení. Dne 4. 4. 2013 pak žalovaný provedl výslechy stěžovatelkou navržených svědků
a při místním šetření byla prohlédnuta multifunkční nemovitost. Dne 25. 4. 2013 žalovaný
stěžovatelku seznámil s výsledkem postupu k odstranění pochybností. Dne 13. 5. 2013 žalovaný
konečně vydal platební výměr v souladu se stěžovatelkou podaným přiznáním k DPH ze dne
24. 7. 2012.
[28] Co se týče nyní posuzovaného případu, Nejvyšší správní soud souhlasí se závěry
městského soudu, že délka postupu k odstranění pochybností nebyla nezákonným zásahem.
Rovněž odmítá výtky stěžovatelky, že sporný postup nelze považovat za písemný či ústní dialog
mezi správcem daně a daňovým subjektem, nebo to, že tento postup měl být dle judikatury
rychlejší a jednodušší. O tom svědčí níže uvedená specifika posuzovaného případu.
[29] Původní správce daně výzvou ze dne 16. 8. 2012 stěžovatelku vyzval,
aby odstranila některé pochybnosti o správnosti, pravdivosti, průkaznosti a úplnosti údajů
o přijatých zdanitelných plněních uvedených v oddílu C. daňového přiznání. Tato výzva byla
stěžovatelce úspěšně doručena až 3. 9. 2012, tj. po více než dvou týdnech od jejího vydání.
Další dva týdny od doručení této výzvy stěžovatelka nepředložila původnímu správci daně
jím vyžadované doklady a písemnosti, učinila tak až 18. 9. 2012. Téhož dne rovněž podala
stížnost proti postupu správce daně. Od vydání prvotní výzvy do dne, kdy stěžovatelka předložila
podklady pro další pokračování v postupu k odstranění pochybností, uplynul více než jeden
měsíc. Stěžovatelka navíc činnost původního správce daně zatížila podáním stížnosti,
kterou musel následně vyřizovat (stěžovatelku vyrozuměl o výsledku šetření dne 4. 10. 2012).
I vyrozumění o vyřízení stížnosti bylo zástupci stěžovatelky doručeno až 10 dnů od dodání
této písemnosti do jeho datové schránky. Stěžovatelka se tedy domáhá deklarování nezákonnosti
průtahů v postupu k odstranění pochybností za situace, kdy sama s přebíráním zásilek od správce
daně nijak nespěchala a k předložení správcem daně vyžadovaných listin využila předposlední den
lhůty k tomu ve výzvě stanovené.
[30] Stěžovatelka navíc podklady potřebné pro odstranění pochybností o výši její daňové
povinnosti původnímu správci daně předkládala postupně. Nejprve dne 18. 9. 2012 předložila
část dokumentů a původnímu správci daně sdělila, že ostatní dokumenty uvedené ve výzvě
k odstranění pochybností doloží do 24. 9. 2012. Tyto nicméně předložila až 26. 9. 2012.
Dne 23. 10. 2012 pak učinila návrh na doplnění dokazování a původnímu správci daně
předložila důkazní prostředky, jež měly její tvrzení o právu na odpočet DPH
prokazovat. V reakci na přípis ze dne 21. 12. 2012, jímž původní správce daně stěžovatelce
sdělil, že sporný postup je ve fázi dokumentace, která vyústí v sepsání jeho výsledku,
stěžovatelka učinila další návrh na doplnění dokazování. Sama tak usilovala o rozšíření
postupu k odstranění pochybností. Totéž učinila přípisem ze dne 18. 2. 2013. Je logické,
že i tím, že stěžovatelka na dvakrát původnímu správci daně předkládala vyžadované
podklady a v následujících pěti měsících se dalšími třemi důkazními návrhy snažila pochyby
správce daně vyvrátit, nebyl správce daně schopen postup k odstranění pochybností ukončit
dříve než za cca 8 měsíců od jeho zahájení. Stěžovatelka tedy sama přispěla k prodloužení doby,
v níž byl sporný postup prováděn.
[31] V neposlední řadě k prodloužení posuzovaného postupu přispělo i to, že po podání
přiznání k dani stěžovatelka změnila sídlo, což mělo za následek změnu místně příslušného
správce daně a následnou interakci původního a nového správce daně.
[32] Nejvyšší správní soud přitom upozorňuje, že ne každá nezákonnost při provádění
postupu k odstranění pochybností představuje nezákonný zásah. Jinými slovy, nezákonný postup
pracovníků správce daně při ověřování výše daňové povinnosti může být nezákonným
zásahem, ovšem pouze za kumulativního splnění podmínek dle §82 s. ř. s.: žalobce musí být
přímo (1. podmínka) zkrácen na svých právech (2. podmínka) nezákonným (3. podmínka) zásahem,
pokynem nebo donucením („zásahem“ v širším smyslu) správního orgánu, které nejsou rozhodnutím
(4. podmínka), a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo
(5. podmínka).
[33] Jak zdejší soud v bodech [29] až [31] vysvětlil, v tomto sporu délku a povahu dialogu
mezi správcem daně a stěžovatelkou neovlivnil pouze správce daně, ale také stěžovatelka.
Stěžovatelka změnou svého sídla či postupným podáváním návrhů na doplnění dokazování
sama přispěla k prodloužení řízení, které žalobou pro nezákonné průtahy napadá.
Navzdory určitým časovým prodlevám mezi jednotlivými úkony si správci daně v celkovém
průběhu postupu počínali zákonně.
[34] Pro úplnost lze ve shodě s městským soudem podotknout, že „cenou“ za prověřování
tvrzení stěžovatelky postupem dle §89 daňového řádu, který stěžovatelčino přiznání k dani
potvrdil, je v daném případě nárok na zaplacení úroku z vratitelného přeplatku dle §155 odst. 5
daňového řádu (k tomu viz rozsudek NSS ze dne 5. 11. 2014, čj. 7 Aps 3/2013-34,
věc KORDÁRNA).
IV.
Závěr a náklady řízení
[35] Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost stěžovatelky důvodnou,
a proto ji podle §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
[36] O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle §60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s.
Stěžovatelka nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměla
úspěch; žalovanému, kterému by jinak jakožto úspěšnému účastníku řízení právo na náhradu
nákladu řízení příslušelo, náklady řízení nad rámec běžné činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. srpna 2015
Zdeněk Kühn
předseda senátu