ECLI:CZ:NSS:2015:9.AFS.244.2014:47
sp. zn. 9 Afs 244/2014 - 47
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň JUDr. Barbary Pořízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní věci žalobce:
SOLENTE s.r.o., se sídlem Dobřenice 168, zast. Mgr. Sandrou Podskalskou, advokátkou
se sídlem Údolní 33, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 9. 2013, č. j. 24055/13/5000-
14203-711413, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci
Králové ze dne 29. 7. 2014, č. j. 31 Af 67/2013 - 42,
takto:
I. Návrh na přerušení řízení o kasační stížnosti se z a m ít á .
II. Kasační stížnost se za mí t á .
III. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Včas podanou kasační stížností žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadl shora označený
rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové (dále jen „krajský soud“), kterým byla zamítnuta
jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 9. 2013, č. j. 24055/13/5000-14203-711413.
Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání proti rozhodnutím Specializovaného finančního
úřadu ze dne 7. 1. 2013, č. j. 3292/13/4000-07102-106646, a ze dne 27. 3. 2013,
č. j. 105063/13/4000-17104-050259, kterými byly zamítnuty stěžovatelovy s tížnosti na postup
plátce daně ČEZ Distribuce, a. s.
[2] Krajský soud v napadeném rozsudku, který je dostupný z www.nssoud.cz, uvedl,
že stěžovatel požadoval na plátci daně úhradu za dodávku elektrické energie vyrobené
ve fotovoltaické elektrárně. Vyfakturovanou částku uhradil plátce daně jen částečně,
a to z důvodu provedení odvodu za elektřinu ze slunečního záření dle §7a zákona
č. 180/2005 Sb., o podpoře výroby elektřiny z obnovitelných zdrojů energie a o změně některých
zákonů (zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů), ve znění účinném v rozhodné době
(dále jen „zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů“). Stěžovatel s úhradou odvodu
za elektřinu ze slunečního záření nesouhlasil a podal plátci daně žádost o vysvětlení dle §237
odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění účinném v rozhodné době
(dále jen „daňový řád“). Následně podal stížnost na postup plátce daně.
[3] Krajský soud poukázal na to, že Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 15. 5. 2012,
sp. zn. Pl. ÚS 17/11, neshledal v obecné rovině zavedení odvodu za elektřinu ze slunečního
záření za protiústavní. Ústavní soud však uvedl, že vzhledem k faktickým účinkům,
které na regulovaném trhu se sluneční elektřinou odvod vyvolává, a to zejména s ohledem
na nárazový charakter odvodu, který teoreticky může mít likvidační účinky projevující
se neschopností výrobců dostát svým jinak průběžně plněným závazkům, lze vyžadovat
po zákonodárci zajištění mechanismu, jenž umožní individuální přístup k výrobcům, kteří,
i kdyby při zvážení podnikatelského rizika předvídali přijetí určitých restrikcí v budoucnu,
nemohli předvídat jejich konkrétní podobu a okamžité účinky. Jestliže zákon o podpoře využívání
obnovitelných zdrojů sám takový zvláštní mechanismus neobsahuje, považuje Ústavní soud
za nezbytné vykládat právní řád takovým způsobem, který by eventuálním likvidačním účinkům
odvodu za elektřinu ze slunečního záření mohl předejít.
[4] Tento nález se pak stal podkladem pro usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího
správního soudu ze dne 17. 12. 2013, č. j. 1 Afs 76/2013 - 57, kde bylo uvedeno, že za stávající
právní úpravy je institut prominutí daně nejpřiléhavějším prostředkem k zohlednění
individuálních účinků odvodu vyměřeného podle zákona o podpoře využívání obnovitelných
zdrojů. Odvod za elektřinu ze slunečního záření je vlastně daní, jeho správu vykonávají územní
finanční orgány a postupují přitom podle daňového řádu. Ten upravuje institut prominutí daně
přímo ve svém §260. Citované ustanovení zakládá pravomoc promíjet daň či její příslušen ství
ministru financí, pokud jde o daně, které spravují ministrem řízené správní orgány, a to buď
z důvodu nesrovnalostí vyplývajících z uplatňování daňových zákonů, nebo při mimořádných,
zejména živelných událostech. Prominutí daně podle daňového řádu se nyní děje nikoliv
individuálním správním rozhodnutím vydaným na základě individuálních žádostí daňových
subjektů, nýbrž je z úřední povinnosti učiněným aktem majícím sice konkrétní předmět, není však
adresovaný předem určenému daňovému subjektu, nýbrž blíže neohraničené skupině daňových
subjektů určitelných ovšem skupinově či druhově. Tímto aktem smíšené povahy (byť formálně
nazvaným dle §260 daňového řádu jako rozhodnutí) může ministr financí vymezit obecně okruh
adresátů, stanovit, co konkrétně promíjí a v jakém rozsahu, a vymezit skutkové, hmotněprávní
a procesní podmínky, jejichž splnění je předpokladem částečného nebo úplného prominutí daně.
[5] Rozšířený senát pak dodal, že úvaha ministra financí, zda takové rozhodnutí vydat
či nevydat, se proto nemůže odehrávat ve sféře „absolutního“ správního uvážení.
[6] Krajský soud konstatoval, že nejpřiléhavějším prostředkem k zohlednění konkrétních
dopadů odvodu za elektřinu ze slunečního záření na výrobce elektrické energie je institut
prominutí daně. Obecná úprava odvodu za elektřinu ze slunečního záření není v rozporu
s ústavním pořádkem. Postup žalovaného byl zákonný, neboť elektřina vyrobená ze slunečního
záření v roce 2012 se stala předmětem odvodu a plátce jej byl povinen provést. Dalšími
námitkami se krajský soud nezabýval, jelikož dle jeho názoru nebyly způsobilé změnit výrok
jeho rozhodnutí. Žalobu na základě uvedené argumentace jako nedůvodnou zamítl.
II. Obsah kasační stížnosti
[7] Stěžovatel v kasační stížnosti uvedl, že krajský soud v napadeném rozsudku vyšel zejména
z důvodů uvedených v nálezu Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11,
a v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 12. 2013,
č. j. 1 Afs 76/2013 - 57. Dle jeho názoru se však krajský soud od názoru rozšířeného senátu měl
odchýlit.
[8] Rozšířený senát dospěl k závěru, že jediným nástrojem, který za současné právní úpravy
umožňuje zohledňovat likvidační účinky odvodu za elektřinu ze solárního záření, je institut
prominutí daně. Ten však stěžovatel nepovažuje za účinný prostředek nápravy požadovaný
judikaturou Ústavního soudu či judikaturou Evropského soudu pro lidská práva. Následně
v kasační stížnosti rozebral jednotlivé instituty, které v souvislosti s odvodem za elektřinu
ze slunečního záření přicházejí do úvahy, a uvedl, proč je nepovažuje za prostředek nápravy.
[9] Nejprve zmínil žádost o posečkání úhrady daně (odvodu za elektřinu ze slunečního
záření) podle §156 daňového řádu, která dle jeho slov není v dispozici výrobce elektřiny
(poplatníka), neboť subjektem, který ji odvádí, je plátce daně (provozovatel distribuční soustavy).
Zde stěžovatel odkázal na body [43] až [45] usnesení rozšířeného senátu č. j. 1 Afs 76/2013 - 57.
[10] Ani žádost poplatníka o individuální prominutí daně dle §259 daňového řádu nelze
využít, jelikož zákon nestanoví finančnímu úřadu pravomoc daň (odvod za elektřinu
ze slunečního záření) prominout. Zde stěžovatel odkázal na bod [49] zmíněného usnesení
rozšířeného senátu.
[11] Hromadné prominutí daně dle §260 daňového řádu je vydáváno ministrem financí
z moci úřední na základě jeho diskreční pravomoci. Byť rozšířený senát naznačuje, že by ministr
měl s odkazem na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 17/11 k tomuto prominutí přistoupit,
není v procesní dispozici žádného z výrobců elektřiny, aby se tohoto „rozhodnutí“ po ministrovi
domohl. V takovém případě není vhodným procesním prostředkem ani žádost o vrácení
přeplatku dle §155 daňového řádu, neboť její uplatnění je podmíněno prominutím daně
dle §260 daňového řádu.
[12] Postup podle §237 daňového řádu, tedy žádost poplatníka o vysvětlení adresovaná plátci
daně a následnou stížnost na postup plátce daně správci daně, tak stěžovatel považuje za jediný
právní nástroj, který má poplatník (výrobce elektřiny) ve své dispozici a který může vést
k přezkumu aplikace ustanovení o odvodu za elektřinu ze slunečního záření.
[13] Postup požadovaný v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu
č. j. 1 Afs 76/2013 - 57 je podmíněn aktivitou ministra financí, který však zatím nerozhodl
o prominutí odvodu za elektřinu ze slunečního záření. Stěžovatel má za to, že na nález Ústavního
soudu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11, zákonodárná a výkonná moc nereagovaly
tak dlouhou dobu, že mu obecné soudy musí přestat odpírat ochranu s odkazem na nečinnost
zákonodárce či ministra financí.
[14] Rozšířený senát nezpochybnil, že výrobce elektřiny ze slunečního záření může podat
stížnost na postup plátce, na druhou stranu však konstatoval, že zde nelz e přezkoumávat
protiústavní dopady aplikace ustanovení o odvodu za elektřinu ze slunečního záření.
Tím se z takové stížnosti dle stěžovatele stal pouze formální nástroj, který neposkytuje výrobci
elektřiny obranu. Stěžovatel pak uvedl rozhodnutí Ústavního soudu a Evropského soudu
pro lidská práva, z nichž dovozoval právo na účinný prostředek nápravy. Stěžovatel zopakoval,
že považuje stížnost dle §237 daňového řádu za jediný prostředek, který může reálně využít,
nicméně soudy jej vykládají tak, že v jeho rámci protiústavnost odvodu nelze posuzovat.
[15] Krajský soud měl dle stěžovatele přezkoumávat protiústavní dopady odvodu za elektřinu
ze slunečního záření v jeho případě. Soud měl k dispozici smluvní dokumentaci předloženou
stěžovatelem, přijaté i vydané faktury, energetický audit i model ekonomické návratnosti.
Stěžovatel ve svých podáních uvedl, jakým způsobem je třeba k posuzování individuální doby
návratnosti přistupovat. S odkazem na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu
však krajský soud k těmto důkazům nepřihlédl, čímž zatížil svůj rozsudek nepřezkoumatelností.
[16] Stěžovatel navrhl napadený rozsudek krajského soudu zrušit společně s rozhodnutím
žalovaného a věc vrátit žalovanému k dalšímu řízení.
III. Vyjádření žalovaného
[17] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že ústavnost zavedení srážkové
daně z elektřiny ze slunečního záření byla opakovaně zpochybňována. Ústavní soud však ve svém
nálezu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11, uvedl, že zavedením odvodu sice došlo ke snížení
faktické podpory poskytované provozovatelům fotovoltaických elektráren, ale nejednalo
se o zásah, který by znamenal porušení ústavně zaručených práv dotčených subjektů. Správní
orgán nemůže posuzovat ústavnost zákonných ustanovení. Správní orgán je pouze povinen
přijmout takovou interpretaci, která bude v souladu s ústavními předpisy. Ustanovení zákona
o podpoře využívání obnovitelných zdrojů jsou zcela jednoznačná a neumožňují více výkladů.
Nelze připustit, aby správní orgán v zájmu ochrany ústavnosti neaplikoval jednoznačná zákonná
ustanovení.
[18] S odkazem na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne
17. 12. 2013, č. j. 1 Afs 76/2013 - 57, žalovaný uvedl, že konkrétní dopady zavedení odvodu
za elektřinu ze slunečního záření nelze zohlednit v řízení o stížnosti na postup plátce daně
ani v soudním řízení, které na ně navazuje. Žalovaný navrhl, aby kasační stížnost byla zamítnuta.
IV. Replika stěžovatele a jeho návrh
na přerušení řízení o kasační stížnosti
[19] K vázanosti soudní i výkonné moci nálezem Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 17/11
stěžovatel uvedl, že soudy se mohou od závěrů dříve vyslovených Ústavním soudem odchýlit,
pokud pro takový postup existují dobré důvody. Má rovněž za to , že za projev svévole nemůže
být považováno, pokud by se žalovaný odchýlil od zákonných ustanovení z důvodu ochrany
ústavnosti.
[20] Stěžovatel rovněž poznamenal, že z vyjádření Ministerstva financí ze dne 19. 9. 2014,
které přiložil, vyplývá, že veškeré žádosti o prominutí daně byly vypořádány jako podněty
k vydání aktu ministra financí dle §260 daňového řádu. Dle stěžovatele je evidentní, že institut
prominutí daně dle §260 daňového řádu není v praxi efektivním prostředkem nápravy.
To dle něj potvrzuje i Ministerstvo financí ve svém sdělení ze dne 17. 10. 2014, kde se vyjadřuje
k technickým limitům aplikace závěrů usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu.
Ministerstvo poukázalo na tiskovou zprávu, dle které mají výrobci elektrické energie
ze slunečního záření řešit „rdousící“ efekt odvodu žádostí o posečkání jiné daně, než je odvod
za elektřinu ze slunečního záření.
[21] Stěžovatel z toho dovozuje, že ministr financí žádné kroky ve smyslu §260 daňového
řádu neučinil a ani v nejbližší době učinit nehodlá. Je tedy dle jeho názoru na čase, aby soudní
moc začala plnit své poslání a neodkazovala na to, že je třeba dát výkonné moci čas
pro uskutečnění kroků požadovaných Ústavním soudem. Řešení předvídané Ministerstvem
financí v jeho tiskové zprávě navíc likvidační efekt odvodu za elektřinu ze slunečního záření
neřeší, jen ho oddaluje. Předpokladem takového řešení navíc je, že výrobcům kromě zmíněného
odvodu vzniká povinnost hradit i jiné daně, které dosahují takové výše, aby posečkání s jejich
platbou zabránilo protiústavním dopadům aplikace odvodu za elektřinu ze slu nečního záření.
[22] Stěžovatel dále podal návrh, aby Nejvyšší správní soud řízení o kasační stížnosti přerušil,
což odůvodnil tím, že podal stížnost k Evropskému soudu pro lidská práva, v níž namítl, že došlo
k porušení jeho práva na legitimní očekávání, které nebylo doprovázeno procesními zárukami.
Stěžovatel tak navrhl, aby do rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva o jeho stížnosti bylo
řízení o kasační stížnosti přerušeno.
V. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[23] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána osobou k tomu oprávněnou, je podána včas,
jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná, stěžovatel je v řízení o kasační
stížnosti zastoupen advokátkou. Důvod kasační stížnosti odpovídá důvodu podle §103 odst. 1
písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „s. ř. s.“). Zdejší soud přezkoumal napadený rozsudek kraj ského soudu v rozsahu
kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů, zároveň zkoumal, zda netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). Přitom dospěl
k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
[24] Stěžovatel v kasační stížnosti uvedl, že je provozovatelem fotovoltaické elektrárny,
která byla uvedena do provozu v roce 2010. Dále ze spisu vyplynulo, že ČEZ Distribuce, a. s.,
stěžovateli neproplatil v plné výši faktury za dodávku elektrické energie vyrobené
v jeho fotovoltaické elektrárně „FVE – Dobřenice 168“. Důvodem bylo, že ze strany plátce daně,
ČEZ Distribuce, a. s., byla u stěžovatele provedena srážka odvodu za elektřinu ze slunečního
záření ve smyslu §7a zákona o podpoře využívání obnovitelných zdrojů, a to za období července,
srpna, září, října, listopadu a prosince 2012.
[25] Stěžovatel podal u plátce daně žádosti o vysvětlení dle §237 odst. 1 daňového řádu,
kterých se mu dostalo a v nichž bylo poukázáno na zákonnou povinnost plátce daně provést
srážku odvodu za elektřinu ze slunečního záření. Poté stěžovatel podal stížnosti na postup plátce
daně ve smyslu §237 odst. 3 daňového řádu, které byly Specializovaným finančním úřadem
zamítnuty, což bylo v odvolacím řízení potvrzeno žalovaným v jeho rozhodnutí ze dne
26. 9. 2013, č. j. 24055/13/5000-14203-711413. Uvedené rozhodnutí žalovaného pak bylo
předmětem přezkumu před krajským soudem.
[26] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil námitce nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku,
kterou stěžovatel spatřoval v tom, že krajský soud se vůbec nezabýval jeho tvrzeními
a předloženými důkazy o neústavním dopadu odvodu za elektřinu ze slunečního záření
v nynějším případě. K tomu lze podotknout, že krajský soud srozumitelným způsobem vysvětlil,
proč není možno konkrétní dopady zmíněného odvodu zohlednit ani v řízení o stížnosti
dle §237 daňového řádu, ani v soudním řízení, které na ně navazuje. Z napadeného rozsudku
je tak patrno, jakým způsobem krajský soud reagoval na žalobní námitky a jeho rozsudek proto
není nepřezkoumatelný.
[27] Nejvyšší správní soud se tak může zabývat tím, zda lze tvrzené neústavní dopady odvodu
za elektřinu ze slunečního záření zohledňovat v řízení na postup plátce daně či soudním řízení,
které na ně navazuje, k čemuž směřuje kasační stížnost.
[28] K ústavnosti odvodu za elektřinu ze slunečního záření se v minulosti vyjádřil Ústavní
soud ve svém nálezu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11 (publikovaném pod č. 220/2012 Sb.
či jako N 102/65 SbNU 367, dostupném z http://nalus.usoud.cz stejně jako další zde citovaná
rozhodnutí Ústavního soudu). Ústavní soud neshledal zavedení odvodu za elektřinu
ze slunečního záření v obecné rovině protiústavním. Uvedl však i to (v bodech 88. a 89.
svého nálezu), že daný odvod může teoreticky mít v individuálních případech likvidační účinky,
a proto lze vyžadovat po zákonodárci zajištění mechanismu, jenž umožní individuální přístup
k výrobcům, kteří, i kdyby při zvážení podnikatelského rizika předvídali přijetí určitých restrikcí
v budoucnu, nemohli předvídat jejich konkrétní podobu a okamžité účinky.
[29] Stěžovatelova argumentace v kasační stížnosti se pak týká otázky, zda lze otázky dopadu
odvodu za elektřinu ze slunečního záření řešit v řízení o stížnosti na postup plátce daně dle §237
daňového řádu a případném navazujícím soudním řízení.
[30] Stěžovatel v daném ohledu polemizuje se závěry usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího
správního soudu ze dne 17. 12. 2013, č. j. 1 Afs 76/2013 - 57, publ. pod č. 3000/2014 Sb. NSS
(dostupného z www.nssoud.cz stejně jako další zde citovaná rozhodnutí zdejšíh o soudu),
dle něhož konkrétní dopady odvodu za elektřinu ze slunečního záření na výrobce elektrické
energie nelze zohlednit ani v řízení o stížnosti na postup plátce daně, ani v soudním řízení,
které na ně navazuje.
[31] Stěžovatel naopak tvrdí, že jedině stížnost na postup plátce dle §237 daňového řádu
představuje právní nástroj, pomocí něhož lze v individuálních případech zohlednit případný
likvidační dopad odvodu za elektřinu ze slunečního záření. K tomuto závěru dospěl na základě
argumentace, že takové zohlednění nelze provést skrze jiné právní instituty. Konkrétně pak uvedl,
proč si myslí, že k naznačenému účelu není využitelná ani žádost dle §156 daňového řádu
o posečkání úhrady odvodu za elektřinu ze slunečního záření, ani žádost poplatníka o prominutí
daně (zmíněného odvodu) dle §259 daňového řádu ani prominutí daně dle §260 daňového řádu.
[32] Nejvyšší správní soud neshledal žádného důvodu odchýlit se od závěru rozšířeného
senátu vysloveného v části III.4 jeho usnesení č. j. 1 Afs 76/2013 - 57, kde bylo objasněno,
proč institut stížnosti na postup plátce daně dle §237 daňového řádu neumožňuje zohlednit
konkrétní dopady odvodu za elektřinu ze slunečního záření. Tyto důvody lze shrnout následovně.
Pokud plátce odvod nesrazí či nevybere ve správné výši, příp adně neodvede do státního rozpočtu
včas, je to plátce, komu bude solární odvod stanoven (vyměřen) k přímé úhradě a uložena sankce,
nikoli poplatník, jehož příjem je předmětem solárního odvodu. Stížnost dle §237 daňového řádu
představuje specifický prostředek obrany poplatníka vůči plátci daně při uplatňování srážkové
daně (jde o nástroj určený pro „řešení sporu mezi plátcem a poplatníkem“). Bylo by absurdní
klást na plátce povinnost, nota bene bez jakékoliv psané právní úpravy, aby sám posuzoval
likvidační účinky odvodu za elektřinu ze slunečního záření na poplatníka. Zákon o podpoře
využívání obnovitelných zdrojů totiž kromě osvobození malých výrobců nepřipouštěl žádné
výjimky, na základě kterých by byl plátce odvodu své zákonné povinnosti zproštěn, jinými slovy
neobsahuje žádný zvláštní mechanismus, jenž umožní individuální přístup k výrobcům. Bylo
by z ústavního hlediska a s ohledem na požadavky dělby moci přinejmenším problematické,
aby neexistenci psané právní úpravy nahradila bez dalšího moc soudní. V podrobnostech
lze odkázat na citované usnesení rozšířeného senátu.
[33] Uvedené závěry byly aprobovány Ústavním soudem v nálezu ze dne 13. 1. 2015,
sp. zn. II. ÚS 2216/14, který též vyvrací stěžova telův názor, že lze interpretačně dotvořit institut
stížnosti na postup plátce daně tak, aby na jeho podkladě mohlo dojít k následnému soudnímu
posouzení, zda odvod za elektřinu ze slunečního záření nedopadl na poplatníka ústavně
nepřípustným způsobem. Ústavní soud v bodech 30. až 32. uvedeného nálezu konstatoval:
„Zároveň však, jak vytkl též rozšířený senát Nejvyšší správního soudu, je důležité zdůraznit, že v rámci tohoto
řízení může následně správce daně přezkoumat pouze postup plátce daně z hlediska dod ržení zákonných norem.
Neboli v případech solárního odvodu zhodnotit, zda při jeho srážce byla dodržena ustanovení zákona o podpoře
využívání obnovitelných zdrojů. Tento zákon přitom z hlediska osvobození od solárního odvodu v ustanovení §7d,
účinném do 29. 5. 2012, stanovil, že ‚od odvodu je osvobozena elektřina vyrobená ze slunečního záření ve výrobně
elektřiny s instalovaným výkonem výrobny do 30 kW, která je umístěna na střešní konstrukci nebo obvodové zdi
jedné budovy spojené se zemí pevným základem e vidované v katastru nemovitostí.‘ Další výjimky ze solárního
odvodu, na základě kterých by byl poplatník, respektive plátce odvodu, své zákonné povinnosti zproštěn, zákon
o podpoře využívání obnovitelných zdrojů neobsahoval, což ostatně zmínil Ústavní soud již v nálezu
Pl. ÚS 17/11. Za této situace tedy institut stížnosti na postup plátce daně neumožňoval individuální přístup
k dotčeným výrobcům elektřiny ze slunečního záření zasaženým rdousícím efektem, neboť zákon nepředvídal
možnost neplacení solárního odvodu z důvodu masivního zásahu do majetkové podstaty poplatníka. Opačný
výklad by byl ve značném rozporu s dikcí příslušných ustanovení daňového řádu a ve své podstatě by překračoval
meze akceptovatelné interpretace právních norem.
Ústavní soud sice ve sv é judikatuře, jíž se dovolává stěžovatel, opakovaně zdůraznil preferenci ústavně
konformního výkladu právních předpisů, když zdůraznil, že obecné soudy nejsou absolutně vázány doslovným
zněním zákonného ustanovení, nýbrž se od něj smí a musí odchýlit v případě, kdy to vyžaduje ze závažných
důvodů účel zákona, historie jeho vzniku, systematická souvislost nebo některý z principů, jež mají svůj základ
v ústavně konformním právním řádu jako významovém celku [srov. např. nález sp. zn. Pl. ÚS 21/96 ze dne
4. 2. 1997 (N 13/7 SbNU 87; 63/1997 Sb.)]. Zároveň však obecné soudy nemohou příliš extenzivním
výkladem nahrazovat činnost zákonodárce, neboť by tak docházelo k narušení dělby moci ve státě. Úlohou soudní
moci je totiž interpretace a aplikace právních norem a n aplnění tak vůle zákonodárce, nikoli prostřednictvím
výkladu pozměňování této vůle, jež je vyjádřena v jednotlivých právních normách. Normotvůrcem projevenou vůli
tak v případě stěžovatele nelze revidovat takovou interpretací ustanovení §237 daňového řádu , jež by natolik
pozměnila podstatu a charakter stížnosti na postup plátce daně, že by jí v rozporu se zněním zákona i tradiční
jurisprudencí přisoudila naprosto odlišný smysl. Pokud by totiž soudy, včetně soudu Ústavního, akceptovaly
stěžovatelem navrhovaný postup, fakticky by docházelo k situaci, kdy by soudní moc dávala především plátci daně
oprávnění, která mu mohou být dána pouze zákonem samotným. Nemožnost takové, contra legem jdoucí,
interpretace, nemůže být ospravedlněna ani odkazem na předchozí výz vy Ústavního soudu k ochraně vlastnického
práva při solárním odvodu v některých specifických případech.
Za této situace je nutno odlišit ústavně konformní výklad, který respektuje ústavní principy, a výklad,
který již překračuje rámec možné interpretace p rávních norem. Zatímco prvý případ je žádoucí, neboť dotváří vůli
zákonodárce, avšak nikterak ji v zásadě nepozměňuje, druhý je nutno odmítnout s ohledem na funkci a úkoly
jednotlivých mocí ve státě, když pouze Ústavní soud je specificky nadán pravomocí re vidovat vůli zákonodárce
v řízeních o návrhu na zrušení zákona nebo jiného právního předpisu anebo jejich jednotlivých ustanovení,
pokud jsou v rozporu s ústavním zákonem [srov. čl. 87 odst. 1 písm. a), b) Ústavy, resp. ustanovení §70 odst. 1
či §74 zákona o Ústavním soudu]. Takto ostatně již posuzoval soulad solárního odvodu s ústavním pořádkem,
přičemž jej neshledal rozporným. Jeho apel na eventuální zhodnocení rdousícího efektu na provozovatele
fotovoltaických elektráren pak nelze chápat jako výzvu sou dní moci k ‚ohýbání‘ a nepřiměřené interpretaci
právních norem obsažených v daňovém řádu, nýbrž jako výzvu dotčeným státním subjektům k přijetí takové
právní úpravy, jež by umožňovala plátci (respektive správci) daně či soudní moci zohlednit v určitých jas ně daných
případech skutečnost, že solární odvod má na poplatníka likvidační dopad. Jinými slovy řečeno, není úkolem
Ústavního soudu, aby finanční správě přesně určoval, jakými způsoby a metodami naplní dříve vymezené ústavní
limity, pokud daného cíle dosáhne a pokud zvolené metody budou ústavně konformní (zejména z hlediska právní
jistoty, předvídatelnosti a proporcionality).“
[34] Z uvedených důvodů je zřejmé, že institut stížnosti na postup plátce daně dle §237
daňového řádu svou povahou neumožňuje zohlednit případné likvidační účinky odvodu
za elektřinu ze slunečního záření, což nelze překlenout ani výkladem daného ustanovení,
jak potvrdil Ústavní soud v citovaném nálezu. Povahu institutu stížnosti na postup plátce daně
ani možnost jeho interpretace nemůže změnit stěžovatelova argumentace, že ani jiné instituty
dle jeho mínění neumožňují zohlednit, zda na něj odvod dopadl ústavně nepřípustným
způsobem. Taková argumentaci totiž neodstraňuje žádný z důvodů shrnutých v bodech
[32] až [33] výše, pro které k danému účelu stížnost dle §237 daňového řádu užít nelze.
[35] Stěžovatel v kasační stížnosti uvedl, že od vydání nálezu Ústavního soudu ze dne
15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11, uplynula již dlouhá doba a zákonná ani výkonná moc
na požadavky Ústavního soudu dle stěžovatele adekvátně nereagovaly. Stěžovatel se odkazem
na nález Ústavního soudu ze dne 28. 2. 2006, sp. zn. Pl. ÚS 20/05 ( N 47/40 SbNU 389;
č. 252/2006 Sb.), dožaduje toho, aby mu soudy přestaly odpírat ochranu s poukazem
na nečinnost zákonodárce, resp. ministra financí.
[36] I tuto stěžovatelovu argumentaci lze vypořádat tím, co již konstatoval Ústavní soud
ve svém nálezu ze dne 13. 1. 2015, sp. zn. II. ÚS 2216/14 (a to v bod ě 35.). Ústavní soud
zde uvedl: „V této souvislosti Ústavní soud připomíná, že již ve své dřívější judikatuře konstatoval,
že je připraven v opodstatněných případech chránit základní práva a svobody stěžovatelů, kteří by byly zasaženi
ve svých právech a svobodách nečinností normotvůrce. Takto zdůraznil, že dlouhodobou nečinnost Parlamentu
České republiky lze v některých případech považovat za neslučitelnou s požadavky právního státu, přičemž jestliže
některá ze složek moci přestoupí ústavní rámec svého vyme zení, svoji pravomoc, nebo naopak neplní své úlohy
a tím brání v řádném fungování druhé (v posuzovaném případě soudní) moci, musí nastoupit
kontrolní mechanismus brzd a vyvažování [srov. kupř. nález sp. zn. Pl. ÚS 20/05 ze dne 28. 2. 2006
(N 47/40 SbNU 389; 252/2006 Sb.)]. Do této fáze však případ stěžovatele doposud nedospěl, jelikož nelze
tvrdit, že by již nyní bylo zřejmé, že státní moc úmyslně zamýšlela v neakceptovatelné míře zasáhnout do práv
a svobod dotčených provozovatelů fotovoltaických elektráren, neboť mj. ani neuběhla doba, v rámci níž stát
garantoval návratnost investic do těchto zdrojů. Za této situace (i přes stěžovatelovy poukazy na prozatím
referované ztráty) tedy nelze dospět jednoznačně k závěru, že by bylo v neúměrné míře zasaženo vlastn ické právo
stěžovatele (či stěžovatelů ve skutkově podobných případech), a proto není možné jakkoli nahrazovat normotvorbu
zákonodárce pro stěžovatele výhodnou interpretací právních norem. “
[37] Stěžovatel poukázal na to, že zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů
neumožňuje odvod ve smyslu §7a a násl. tohoto zákona prominout a ani ministr financí
do současnosti nerozhodl dle §260 daňového řádu o jeho prominutí, ačkoli institut prominutí
daně rozšířený senát Nejvyššího správního soudu označil za stávající právní úpravy
za nejpřiléhavější prostředek k zohlednění individuálních účinků odvodu za elektřinu
ze slunečního záření. K tomu bylo v replice k vyjádření žalovaného dodáno, že Ministerstvo
financí, jak vyplývá z jeho předložených vyjádření, považuje prominutí daně ve smyslu §260
daňového řádu za „krajně problematické“.
[38] Na druhou stranu je ze stěžovatelovy repliky zřejmé, že je obeznámen s tím,
že Ministerstvo financí a finanční správa zastávají názor, že „rdousící efekt“ odvodu za elektřinu
ze slunečního záření lze řešit pomocí §156 a §157 daňového řádu posečkáním úhrady jiných
daní než zmíněného odvodu, u kterých výrobci elektřiny ze slunečního záření vzniká povinnost
úhrady daně (např. daně z příjmů či daně z přidané hodnoty). Z důvodu tvrdosti založené
ekonomickými nebo sociálními poměry daňového subjektu lze navíc upustit od předepsání
úroku z posečkání. K tomu srov. upozornění finanční správy ze dne 18. 9. 2014 zveřejněné
na stránkách daňové správy pod názvem Řešení možných individuálních likvidačních účinků odvodu
z elektřiny ze slunečního záření, které je dostupné online z www.financnisprava.cz/cs/dane-a-
pojistne/novinky/2014/reseni-moznych-individualnich-likvidacni-5347.
[39] Nejvyšší správní soud již v minulosti reagoval na výše popsanou situaci (body [37] a [38]
shora), a to v rozsudku ze dne 17. 12. 2014, č. j. 1 Afs 121/2014 - 52. S odkazem na dané
rozhodnutí lze uvést, že není věcí soudní moci diktovat veřejné správě konkrétní způsoby
naplnění jejích ústavních povinností. Řešení navržené rozšířeným senátem má samozřejmě stále
svoji významnou relevanci. Rozšířený senát na konkrétním př ípadu modeloval možnost eliminace
likvidačních účinků odvodu; byl ovšem při svém rozhodování vázán jednak vlastní pravomocí
řešit předloženou spornou právní otázku (a jen ji), jednak skutkovým a právním půdorysem
posuzované věci. Na něm formuloval své závě ry a nemohl se vymknout do oblasti
jiných daňových povinností daňového subjektu a jeho celkové ekonomické situace. Na rozdíl
od rozšířeného senátu má daňová exekutiva možnost rozvinout úvahu o zmírnění likvidačních
účinků i jinými prostředky – a to posouzením celkové ekonomické situace daňového subjektu
se zohledněním a znalostí jeho pozic ve všech daních.
[40] S odvoláním na zmíněný rozsudek sp. zn. 1 Afs 121/2014 lze dodat, že nelze
nyní předjímat, zda k dosažení ústavně žádoucího stavu, tedy k tomu, aby v těch případech,
v nichž je to vskutku odůvodněné, byl případný likvidační efekt solárního odvodu eliminován,
postačí posečkání s jinou daní, než je odvod za elektřinu ze slunečního záření, která byla výrobci
elektrické energie ze slunečního záření uložena. Je dobře možné, že vzhledem k rámcovým
ekonomickým podmínkám a s ohledem na to, jaký typ osob v oboru výroby elektřiny
ze solárního záření převážně podniká, postačí toliko uplatnění institutu posečkání daně. Pokud
by tomu tak bylo, nebylo by možno veřejné s právě vytýkat nevydání „rozhodnutí“ podle §260
odst. 1 písm. a) daňového řádu, neboť by to s ohledem na konkrétní rámcové ekonomické
podmínky nebylo nezbytné. Je však na veřejné správě, aby pečlivě a průběžně analyzovala
rámcové podmínky hospodaření subjektů v oboru výroby elektřiny ze solárního záření
a v případě, že by se taková nutnost objevila, včas reagovala vydáním uvedeného rozhodnutí.
[41] Pro řízení o nynější kasační stížnosti je však zásadní, že institut stížnosti na postup plátce
daně dle §237 daňového řádu z důvodů již výše vyložených svou povahou neumožňuje zohlednit
případné likvidační účinky odvodu za elektřinu ze slunečního záření. Na tom nic nemění,
že zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů neupravuje institut prominutí odvodu
za elektřinu ze sluneční energie, že ministr financí do současnosti nevydal žádné „rozhodnutí“
o prominutí tohoto odvodu u výrobců elektrické energie a že posečkání s odvodem je nevhodný
institut k zohlednění případných likvidačních účinků předmětného odvodu, a to z důvodů
uvedených v bodech [43] až [45] usnesení rozšířeného senátu č. j. 1 Afs 76/2013 - 57. Nejde totiž
o důvody, které by mohly překlenout charakter institutu stížnosti či možnost jeho výkladu,
která nekoliduje s dělbou moci ve státě.
[42] Pro případ, že by rámcové podmínky hospodaření subjektů v oboru výroby elektřiny
ze slunečního záření vedly k nutnosti postupu dle §260 odst. 1 písm. a) daňového řádu, poukázal
Nejvyšší správní soud na možnou procesní reakci dotčených subjektů v bodě [36] rozsudku
ze dne 17. 12. 2014, č. j. 1 Afs 121/2014 - 52 (shodně pak v bodě [31] rozsudku ze dne
31. 3. 2015, č. j. 2 Afs 156/2014 - 40, a v bodě [46] rozsudku ze dne 25. 3. 2015,
č. j. 1 Afs 256/2014 - 28). Tímto odkazem se dá reagovat na stěžovatelova tvrzení, že nemá
prostředek nápravy.
[43] Nejvyšší správní soud neshledal ani důvod řízení o kasační stížnosti přerušit z důvodu,
že stěžovatel podal stížnost k Evropskému soudu pro lidská práva. Zahájení řízení před tímto
soudem nepředstavuje žádný z důvodů dle §48 odst. 1 a 2 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s.,
pro které by Nejvyšší správní soud musel řízení o kasační stížnosti obligatorně přerušit. Při řešení
nynějšího sporu mohl zdejší soud navázat jak na svou předešlou judikaturu, tak judikaturu
Ústavního soudu, od níž se nehodlal odchýlit, nepovažoval tak za nutné řízení o kasační stížnosti
přerušit. Výrokem I. tohoto rozsudku byl proto zamítnut stěžovatelův návrh na přerušení řízení.
VI. Závěr a náklady řízení
[44] Nejvyšší správní soud ze všech shora uvedených důvodů dospěl k závěru, že kasační
stížnost není důvodná, proto ji dle §110 odst. 1, věty poslední, s. ř. s. zamítl. O věci přitom
rozhodl bez jednání, jelikož takový postup ust. §109 odst. 2 s. ř. s. předvídá.
[45] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o §60 odst. 1, větu první, s. ř. s., ve spojení
s §120 s. ř. s. Stěžovatel v soudním řízení úspěch neměl, proto dle uvedených ustanovení nemá
právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, který by jinak měl právo na náhradu nákladů
řízení, nevznikly v řízení náklady, které by překračovaly jeho běžnou úřední činnost.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j s o u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. dubna 2015
JUDr. Radan Malík
předseda senátu