ECLI:CZ:NSS:2021:8.AFS.119.2020:38
sp. zn. 8 Afs 119/2020 - 38
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Petra Mikeše a soudců Jitky
Zavřelové a Milana Podhrázkého v právní věci žalobkyně: J. B., zastoupena JUDr. Petrem
Vaňkem, advokátem se sídlem Palác YMCA, Na Poříčí 1041/12, Praha 1, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 12. 11. 2019, čj. 45547/19/5100-31461-701836, o kasační stížnosti žalobkyně
proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 10. 6. 2020, čj.
51 Af 2/2020 - 40,
takto:
I. Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 10. 6. 2020,
čj. 51 Af 2/2020 - 40, se r uší .
II. Rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 11. 2019, čj. 45547/19/5100-31461-701836,
se r uší a věc se žalovanému v rací k dalšímu řízení.
III. Žalovaný je po v i ne n zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení ve výši 24 454 Kč,
a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce JUDr. Petra
Vaňka, advokáta.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Žalobkyně podala 26. 2. 2018 daňové přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí ohledně
pozemku v katastrálním území L. n. V. Vklad do katastru nemovitostí byl v dané věci proveden
13. 11. 2017 s účinky k 18. 10. 2017. Žalobkyně v daňovém přiznání uvedla jako základ daně
kupní cenu pozemku. Správce daně však na základě předložené kupní smlouvy považoval
za součást pozemku i nedokončenou stavbu rodinného domu, nacházející se na pozemku. Vyzval
tedy žalobkyni k odstranění pochybností podle §89 odst. 1 daňového řádu. Protože žalobkyně
pochybnosti neodstranila, správce daně nechal pozemek s nedokončenou stavbou úředně ocenit.
Následně správce daně vydal platební výměr ze dne 20. 3. 2019,
čj. 589187/19/2203-00460-304718, v němž v souladu s úředním oceněním stanovil daň
na 39 484 Kč, namísto žalobkyní v daňovém přiznání tvrzených 8 690 Kč. Proti platebnímu
výměru podala žalobkyně odvolání, které žalovaný shora označeným rozhodnutím zamítl
a platební výměr potvrdil.
[2] Rozhodnutí žalovaného napadla žalobkyně žalobou. V ní upozorňovala na čl. VII kupní
smlouvy a návazné smlouvy o dílo týkající se daného pozemku, podle kterého měla žalobkyně
nabýt vlastnictví stavby až poté, co zaplatí kupní cenu. K tomu mělo dojít až po dokončení
stavby. Žalobkyně tudíž nemohla jednu a tutéž stavbu nabýt do vlastnictví dvakrát, ale až po jejím
dokončení. Na stavbu se tedy vztahovalo osvobození podle §7 odst. 1 písm. a) zákonného
opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění účinném
do 31. 10. 2019 (dále „zákonné opatření“).
[3] Krajský soud žalobu zamítl. Námitky žalobkyně podle jeho posouzení mířily
mimo podstatu věci. Pro naplnění podmínek pro osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí
podle §7 odst. 1 písm. a) zákonného opatření totiž není podstatné, kdy na žalobkyni přešlo
vlastnictví dokončené stavby. Naopak je podstatná otázka, zda v době nabytí pozemku byla jeho
součástí buď užívaná stavba rodinného domu (to žalobkyně ani netvrdila) nebo byla stavba rodinného
domu dokončená (to žalobkyně také netvrdila, uváděla dokončení stavby kolaudačním souhlasem
7. 12. 2017.). Žalobkyně nabyla na základě kupní smlouvy daný pozemek s nedokončenou
stavbou. Na této skutečnosti nic nemění, že žalobkyně současně s kupní smlouvou uzavřela
i smlouvu o dílo, podle které vlastnické právo k dokončenému dílu přejde na objednavatele
až v okamžiku uhrazení celé smluvní ceny. Dílem ale nebyl celý dům, pouze jeho dostavovaná
část. Tato výhrada vlastnického práva nemohla změnit zákonný režim nabývání vlastnického
práva s účinky vůči třetím osobám stanovený občanským zákoníkem. To plyne z jeho §506,
podle kterého jsou stavby součástí pozemku, a tudíž dokončované části stavby k pozemku
„právně přirůstají“. Podle §976 občanského zákoníku právo vlastnické působí absolutně a §978
občanského zákoníku stanoví, že od ustanovení o absolutních právech se lze s účinky vůči třetím
osobám odchýlit jen v případě připuštěných zákonem. Pro nabývání vlastnického práva ke stavbě
pak zákon odchylku neumožňuje. Článek VII kupní smlouvy by se sice podle krajského soudu dal
vyložit i způsobem, že žalobkyně nabyla pozemek až s úplným zaplaceným kupní ceny (nikoliv
však v důsledku výhrady vlastnictví, ale díky odkládacím podmínkám), krajský soud je však stejně
jako daňové orgány vázán rozhodnutím o povolení vkladu do katastru nemovitostí. Podle něj
nabyla žalobkyně vlastnictví pozemku s nedokončenou stavbou s účinky k 18. 10. 2017. Soud
se nezabýval výkladem žalobkyně, podle kterého není možné, aby zákonodárce osvobodil
od daně kupce hotové stavby a zároveň neosvobodil kupce stavby rozestavěné. Tato situace jasně
vyplývá ze zákona a správnost úvah zákonodárce nepřísluší soudu ani daňovým orgánům
hodnotit. Důvodná nebyla ani námitka, že daňové orgány neprovedly dokazování stanovisky
prodávajícího a katastrálního úřadu. V dané věci jsou spornými otázkami právní otázky ohledně
nabývání nemovitostí, dokazování je možné provádět jen ohledně skutkových otázek. Konečně
se krajský soud nemohl zabývat námitkou, podle které správce daně zahájil postup k odstranění
pochybností opožděně s odkazem na §140 daňového řádu. Toto ustanovení zvláštní lhůtu
pro uplatnění tohoto postupu nestanoví, a tudíž nebylo krajskému soudu zřejmé, co žalobkyně
namítá.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[4] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále „stěžovatelka“) kasační stížnost.
V první řadě opakuje, že není možné, aby se stala vlastnicí dvakrát. V důsledku odkládacích
podmínek a výhrady vlastnického práva se tak mohlo stát jen po dokončení stavby a zejména
po zaplacení celé kupní ceny. Dále je nesprávný názor krajského soudu, podle kterého se výhrada
vlastnického práva vztahuje jen k dostavbě rodinného domu. Tato výhrada zhotovitele
se vztahuje na celé dílo, tedy na celý rodinný dům i pozemek. Vlastnictví zhotovitele k dostavěné
části by ostatně nebylo možné oddělit, pokud by stěžovatelka nezaplatila za celé dílo. Muselo
by jít o spoluvlastnictví žalobkyně a zhotovitele, což je absurdní. Vedle toho je nesprávný názor
krajského soudu ohledně vázanosti soudu vkladem do katastru nemovitostí, přestože připustil,
že vzhledem ke znění smluv mohla žalobkyně skutečně nabýt vlastnické právo až po úplném
zaplacení kupní ceny a ceny díla. Otázku nabytí vlastnického práva měl soud posuzovat jako
otázku skutkovou, a pokud ji nechtěl kvůli své nepříslušnosti zkoumat, měl připustit provedení
důkazů stanovisky prodávajícího a katastrálního úřadu. Krajský soud také nesprávně vyložil §7
odst. 1 písm. a) zákonného opatření: účelem tohoto ustanovení bylo zvýhodnit první nabyvatele
nového rodinného domu, a takovým nabyvatelem stěžovatelka nepochybně byla. Konečně
krajský soud nesprávně posoudil opožděné přistoupení správce daně k postupu k odstranění
pochybností; pokud tento postup není zahájen do lhůty pro konkludentní vyměření podle §140
odst. 1 daňového řádu, nelze již tento postup zahájit, v úvahu připadá jen zahájení daňové
kontroly podle §85 a násl. daňového řádu.
[5] Žalovaný ve vyjádření uvedl, že z kupní smlouvy jasně plyne její předmět (jmenovitě
pozemek a nedokončená stavba), a tedy zároveň předmětem kupní smlouvy nemůže být
v budoucnu dokončená stavba. Žalovaný se dále ztotožnil se závěry krajského soudu ohledně
nabývání vlastnického práva. V tomto ohledu je navíc jednoznačné, že dokončení rodinného
domu bylo realizováno na základě smlouvy o dílo, nikoliv na základě kupní smlouvy, jak tvrdí
stěžovatelka, která tudíž nemohla nabýt vlastnictví až po plném zaplacení kupní ceny a ceny
za dílo. Žalovaný se také ztotožnil se závěrem krajského soudu ohledně předmětu smlouvy o dílo;
byla jím jen dostavba domu, nikoliv celý dům. Výhradu vlastnického práva lze navíc ve smlouvě
o dílo sjednat jen dříve, než na objednatele přejde vlastnické právo k věci (rozsudek Nejvyššího
soudu ze dne 29. 11. 2010, čj. 29 Cdo 3863/2009). Výhrada v daném případě ostatně ani nebyla
evidována v katastru nemovitostí.
[6] Pokud jde o námitku odkládacími podmínkami ve smlouvách, žalovaný považuje
za stěžejní otázku, kdy nastaly účinky vkladu do katastru nemovitostí (18. 10. 2017). Na vklad lze
totiž podle zásady materiální publicity nahlížet jako na bezvadný akt, a tudíž jsou správné závěry
krajského soudu, že mu nepřísluší jej přezkoumávat. Daňové orgány stejně jako krajský soud
z tohoto data vycházely a k tomuto datu nebyla stavba rodinného domu zkolaudována
ani užívána. Nebyly tedy naplněny podmínky pro osvobození od daně podle §7 odst. 1 písm. a)
zákonného opatření. Správce daně ostatně ani nezahájil postup k odstranění pochybností
opožděně. Mezi březnem a květnem 2018 vedl se stěžovatelkou neformální komunikaci
a po jejím nulovém výsledku přistoupil hned v květnu 2018 k tomuto postupu, a učinil
tak tedy v přiměřené lhůtě v souladu s §7 odst. 1 daňového řádu. Jiné ustanovení o lhůtách
pro uplatnění tohoto postupu ostatně daňový řád neobsahuje, v §89 odst. 4 ve znění účinném
do 31. 12. 2020 byla sice stanovena lhůta 30 dnů, ale ta se týkala jen daně z přidané hodnoty.
Nemohlo tak ani dojít ke konkludentnímu vyměření daně podle §140 odst. 1 daňového řádu.
III. Posouzení Nejvyšším správním soudem
[7] Nejvyšší správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů.
[8] Kasační stížnost je důvodná.
[9] Podle §7 odst. 1 písm. a) zákonného opatření platilo, že od daně z nabytí nemovitých věcí je
osvobozeno první úplatné nabytí vlastnického práva k pozemku nebo právu stavby, jejichž součástí je dokončená
nebo užívaná stavba rodinného domu.
[10] Pro osvobození od daně z nabytí nemovitých mocí podle výše uvedeného ustanovení
je třeba, aby stěžovatelka byla první nabyvatelkou pozemku, jehož součástí je dokončená
nebo užívaná stavba rodinného domu, a aby tento pozemek nabyla za úplatu. Mezi stěžovatelkou
a žalovaným není sporné, že stav zapsaný v katastru nemovitostí s účinky k 18. 10. 2017 naplnění
této podmínky popírá. Podle rozhodnutí o povolení vkladu s účinky k uvedenému datu totiž
stěžovatelka nabyla pozemek s nedokončenou stavbou rodinného domu, nikoliv tedy se stavbou
dokončenou nebo užívanou (sama stěžovatelka uváděla v řízení před krajským soudem
dokončení stavby kolaudačním souhlasem 7. 12. 2017). Sporný je však důsledek tohoto stavu
zapsaného v katastru nemovitostí. Podle žalovaného mu v daňovém řízení nepřísluší stav zapsaný
v katastru přezkoumávat. Krajský soud je téhož názoru. Podle argumentace stěžovatelky
v kasační stížnosti však měl krajský soud danou otázku považovat za skutkovou a provádět
ohledně ní dokazování, mimo jiné stanovisky prodávajícího a katastrálního úřadu.
[11] Otázkou, kdo je poplatníkem daně nabytí z nemovitých věcí (resp. dříve daně z převodu
nemovitostí), tedy zda skutečný vlastník, nebo osoba evidovaná v katastru nemovitosti jako
vlastník, se Nejvyšší správní soud ve své judikatuře zabýval opakovaně. Již v rozsudku
z 3. 2. 2005, čj. 2 Afs 94/2004 - 50, č. 979/2006 Sb. NSS, ve kterém se NSS zabýval daní
z převodu nemovitostí, uvedl, že „nedojde-li ve skutečnosti k převodu vlastnictví k nemovitosti, nemohou být
splněny ani předpoklady pro vznik povinnosti platit daň z převodu nemovitostí, neboť ty zákon č. 357/1992 Sb.
ve svém §9 odst. 1 písm. a) větě první váže (…) na skutečnost úplatného převodu nebo přechodu vlastnictví.“
Dále pak NSS dodal: „Objeví-li se však v rámci daňového řízení pochybnost, zda vůbec k převodu vlastnického
práva došlo, nemůže správní orgán tuto skutečnost přejít pouhým konstatováním, že ve vkladovém řízení bylo
příslušným orgánem určitým způsobem rozhodnuto a že toto rozhodnutí je pro správní orgán v daňovém řízení
za každých okolností závazné.“
[12] Ke stejným závěrům dospěl rozšířený senát NSS v usnesení z 24. 11. 2015,
čj. 6 Afs 161/2014 - 84, č. 3349/2016 Sb. NSS. Rovněž uvedl (v bodě 41 usnesení),
že §9 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. předpokládá „skutečný převod vlastnického práva
k nemovitosti z jedné osoby na druhou. Nedojde-li k tomuto převodu, daňová povinnost nevznikne. Byla-li
vyměřena z takovéto absolutně neplatné smlouvy daň, jde o nezákonné rozhodnutí správce daně. Tato nezákonnost
nicméně musí být odstraněna ve lhůtě zákonem předvídané.“ Od vzniku daňové povinnosti pak rozšířený
ale odlišil procesní povinnost podat přiznání k dani, která nebyla vázána na vznik daňové
povinnosti (např. uzavření platné kupní smlouvy), ale na zápis vkladu práva do katastru
nemovitostí. Právě od tohoto okamžiku se odvíjela lhůta pro vyměření či doměření daně.
Podle rozšířeného senátu (viz bod 35 usnesení) „procesní povinnost podat daňové přiznání tedy vždy
vznikala v závislosti na existenci objektivní skutečnosti, kterou byl zápis vkladu vlastnického práva do katastru
nemovitostí. V navazujícím řízení před správcem daně se mohly řešit i otázky, zda skutečně vznikla daňová
povinnost. Jak říká ustálená judikatura, správce daně musel řešit i eventuální námitky daňového subjektu,
že daňová povinnost nevznikla, neboť nedošlo k převodu vlastnictví nemovitosti, jakkoliv byl proveden zápis
vkladu vlastnického práva do katastru.“ Závěr, že daň z převodu nemovitostí, která byla vyměřena
na základě absolutně neplatné smlouvy, je daní vyměřenou v rozporu se zákonem, která měla být
řešena v příslušných lhůtách například v rámci mimořádných opravných prostředků, rozšířený
senát podpořil i odkazem na §25 zákona č. 357/1992 Sb. Toto ustanovení pro určité případy,
kdy účinky právního úkonu v určité lhůtě pominou, stanovilo povinnost státu daň prominout.
Z toho, že se toto ustanovení nedotýkalo daně vyměřené na základě absolutně neplatné smlouvy,
a že tedy takto vyměřená daň neměla být vrácena v rámci prominutí daně podle §25
zákona č. 357/1992 Sb., ale například na základě mimořádných opravných prostředků, rozšířený
senát dovodil, že daň vyměřená na základě absolutně neplatné smlouvy nebyla daní uhrazenou
v souladu s právem.
[13] Právní úprava týkající se daně z nabytí nemovitých věcí se v některých ohledech odlišuje.
Liší se mimo jiné v tom, že vznik daňové povinnosti není spojen jen s úplatným nabytím
vlastnického práva k nemovité věci, které je podle §2 zákonného opatření předmětem této daně,
ale konstruuje se výslovně i pro případ, že ke skutečnosti, která je předmětem daně z nabytí
nemovitých věcí, došlo na základě právního jednání, a) od kterého bylo později odstoupeno, b)
které se později ukázalo zdánlivým nebo neplatným, c) které bylo zrušeno splněním rozvazovací
podmínky, nebo d) které bylo zrušeno z důvodu neúměrného zkrácení (§54 odst. 1 zákonného
opatření). Takto vzniklá daňová povinnost následně zaniká za podmínek stanovených v §55
zákonného opatření. Důvodová zpráva k těmto ustanovením uvádí, že „takové skutečnosti tedy nelze
podřadit pod nabytí vlastnického práva k nemovité věci, tj. pod předmět daně, přičemž je v okamžiku relevantním
pro stanovení daně nelze od předmětu daně odlišit. Správci daně nemůže být z podstaty věci známo,
zda v budoucnu dojde k určité události (např. zda někdo odstoupí od smlouvy nebo namítne relativní neplatnost
právního jednání), a zkoumání všech existujících okolností nabytí vlastnického práva k nemovité věci za účelem
eliminace zdánlivých nebo absolutně neplatných právních jednání by pro něj představovalo neúnosnou
administrativní zátěž. Z těchto důvodů je nezbytné vázat vznik daňové povinnosti na předmětné skutečnosti
přímo.“
[14] Také u daně z nabytí nemovitých věcí tedy platí, že daňová povinnost vzniká na základě
skutečného nabytí vlastnického práva k nemovité věci (§2 zákonného opatření). Dále pak vzniká
ve výslovně uvedených specifických případech (§54 zákonného opatření). Ani jeden z těchto
zvláštních případů však nezahrnuje právní jednání neúčinné v důsledku nesplnění odkládacích
podmínek. Takové právní jednání do splnění odkládacích podmínek současně nemá za následek
skutečné nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Do tohoto okamžiku totiž chybí účinný
právní důvod nabytí vlastnického práva (právní titul). „Protože je převod vlastnického práva k nemovité
věci v České republice kauzální, je nutným předpokladem převodu vlastnického práva platná a účinná obligační
smlouva. V případě, že obligační smlouva platná nebo účinná nebude, k převodu vlastnického práva nemůže
dojít.“ (Spáčil, J. a kol.: Občanský zákoník III. Věcná práva (§976–1474). Komentář. 2. vydání.
Praha: C. H. Beck, 2021, 397 s.). Nic na tom nemůže změnit ani skutečnost, že na základě
neúčinného právního titulu bylo vlastnické právo zapsáno do katastru nemovitostí. „Pokud by mělo
dojít k zápisu vlastnického práva do katastru nemovitostí tehdy, byla-li neplatná obligační smlouva, k převodu
vlastnického práva sice nedošlo, avšak pokud budou třetí osoby v dobré víře, mohou za podmínek stanovených
v §984 nabýt od knihovně oprávněného vlastnické právo. Původnímu vlastníkovi zůstanou zachovány prostředky
odstranění rozporu stavu faktického a právního (§985 a 986).“ (Spáčil, J. a kol.: Občanský zákoník III.
Věcná práva (§976–1474). Komentář. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2021, 398 s.).
[15] Pro zápis do katastru nemovitostí sice platí domněnka správnosti a úplnosti údajů
veřejného seznamu, jde však o domněnku vyvratitelnou (podle §980 odst. 2 občanského
zákoníku platí, že je-li právo k věci zapsáno do veřejného seznamu, má se za to, že bylo zapsáno
v souladu se skutečným právním stavem). Je tedy možné domáhat se například odstranění
nesouladu zapsaného a faktického stavu žalobou podle §985 občanského zákoníku a s touto
žalobou spojeného zápisu spornosti podle §986 občanského zákoníku. I nadále také platí závěry
vyslovené v rozsudku Nejvyššího soudu z 24. 8. 1999, sp. zn. 2 Cdon 756/97: „Vlastnické právo
k určité nemovitosti vložené do katastru nemovitostí po rozhodnutí katastrálního úřadu v řízení o povolení vkladu
lze zpochybnit. Skutečnost, že smlouva o převodu nemovitostí byla (…) přezkoumána katastrálním úřadem
a že ten pravomocně rozhodl o povolení vkladu vlastnického práva pro nabyvatele, nebrání tomu, aby soud
v občanském soudním řízení sám posoudil platnost či účinnost sporné smlouvy podle příslušných ustanovení
zákona. Obsahem rozhodnutí katastrálního úřadu o povolení vkladu není prohlášení smlouvy o převodu
nemovitosti za platnou či účinnou (neplatnou či neúčinnou), ale povolení vkladu vlastnického práva
pro nabyvatele.“
[16] Jestliže se otázka nabytí vlastnického práva v návaznosti na odpovídající argumentaci
účastníka stane spornou i v jiném než občanském soudním řízení, například v řízení daňovém
týkajícím se daně za nabytí nemovitosti, pak i v takovém řízení, se v situaci, kdy nepůjde
o případy upravené v §54 zákonného opatření, musí uplatnit východisko, že správce daně je
oprávněn zohlednit nesoulad mezi skutečným vlastníkem nemovitostí a vlastníkem zapsaným
v katastru nemovitostí, zápis v katastru nemovitostí pro něj není závazný. (rozsudek NSS
z 23. 6. 2021, čj. 2 Afs 228/2020 - 25, bod 22). Pro úplnost lze dodat, že z těchto závěrů, tedy,
že poplatníkem daně je skutečný vlastník, a nikoliv toliko osoba evidovaná v katastru nemovitostí
jako vlastník, Nejvyšší správní soud vychází také ohledně daní z nemovitých věcí. Lze odkázat
například na rozsudek z 21. 11. 2018, čj. 7 Afs 351/2018 - 32, bod 10. Tam soud kromě na výše
uvedený rozsudek čj. 2 Afs 94/2004 - 50, odkazoval také na rozsudek z 5. 11. 2015,
čj. 1 Afs 162/2015 - 50, který se zabýval situací, kdy byla daň z nemovitostí doměřena osobě,
která nemovitost nabyla na základě absolutně neplatné kupní smlouvy. Uvedl k tomu, že v takové
situaci je třeba pro účely daně z nemovitých věcí vycházet z toho, kdo byl v daném období
opravdu vlastníkem věci podle práva, nikoli podle zápisu v katastru nemovitostí.
[17] Krajský soud proto věc neposoudil správně, jestliže v dané věci především odkázal
na závaznost vkladu do katastru nemovitostí pro daňové orgány i správní soudy. Byť si povšiml
odkládacích podmínek ve vztahu k účinnosti kupní smlouvy uvedených v této smlouvě,
nesprávně je považoval za irelevantní s ohledem na výsledek vkladového řízení. Tyto odkládací
podmínky obsažené v čl. VII kupní smlouvy jsou však pro posouzení věci stěžejní. Jejich znění je
následující:
(1) Tato smlouva a závazky z ní vyplývající nabývají platnosti dnem jejího uzavření, avšak účinnost této
smlouvy se odkládá do doby, kdy bude splněna tato podmínka, Kupující jako investor a objednatel
udělí prodávajícímu jako zhotovit eli výlučné zadání , na základě smlouvy o dílo, k dokončení
celé výstavby budov, blíže popsané v čl. I odst. 1 této smlouvy na předmětných nemovitostech: Rodinný dům
typ Bungalov Lipno A7 Residence a uhradí Prodávajícímu jako zhotoviteli za to částku o výši
4 724 742 Kč… (důraz doplněn).
[18] Jak již uvedl krajský soud, jde o odkládací podmínky účinnosti kupní smlouvy
ve smyslu §548 občanského zákoníku. První podmínkou je uzavření smlouvy o dílo (ta byla
uzavřena téhož dne); druhou podmínkou je uhrazení částky 4 724 742 Kč prodávajícímu jako
zhotoviteli – tj. uhrazení ceny díla. Dokud nebyly tyto dvě podmínky splněny, nebyla kupní
smlouva účinná a nevyvolávala žádné právní účinky. Dle čl. IV smlouvy o dílo byla cena placena
po částech, 60% do 5 dnů od podpisu, 30% po dokončení specifikované části díla, 10%
a eventuální vícepráce do 14 dnů po nabytí právní moci kolaudačního rozhodnutí vydaného
stavebním úřadem. Dle žalovaného byl kolaudační souhlas vydán dne 7. 12. 2017.
[19] Krajský soud i žalovaný se proto měli zabývat otázkou, kdy nabyla kupní smlouva
právních účinků, neboť i tuto skutečnost stěžovatelka činila spornou. Pokud krajský soud tuto
otázku označil za nepodstatnou s tím, že daňové orgány a krajský soud jsou vázány rozhodnutím
o povolení vkladu, protože mu svědčí presumpce správnosti, vyslovil nesprávný právní názor
a z tohoto důvodu je třeba jeho rozsudek zrušit. Touto otázkou se nicméně nezabýval
ani žalovaný. Ten se zabýval pouze otázkami spojenými s výhradou vlastnického práva, která byla
sjednána ve smlouvě o dílo, nikoli však podmínkami odkládacími účinnost kupní smlouvy.
Stěžovatelka sice převážně vedla svoji argumentaci tím směrem, že se na základě kupní smlouvy
stala vlastníkem pouze pozemku a nikoli rozestavěné stavby, uvedla ale také (v podání
z 2. 5. 2018), že jinak by se stala vlastníkem pozemku až úplným zaplacením kupní ceny
a osvobození by se vztahovalo nejen na stavbu, ale i na pozemek. Na čl. VI kupní smlouvy
obsahující výše citované odkládací podmínky pak stěžovatelka odkazovala i v odvolání. Tato část
její argumentace však zůstala ze strany žalovaného nevypořádána. Nejvyšší správní soud proto
přistoupil i ke zrušení rozhodnutí žalovaného, a to pro nepřezkoumatelnost spočívající
v nedostatku důvodů rozhodnutí. Žalovaný se bude v dalším řízení zabývat primárně otázkou,
zda a případně k jakému okamžiku nabyla stěžovatelka vlastnické právo k pozemku, a případně
posléze otázkou, co bylo k tomuto okamžiku součástí tohoto pozemku (zda rozestavěná či již
dokončená stavba).
[20] Za této situace je nadbytečné zabývat se kasačními námitkami směřujícími otázce výhrady
vlastnického práva sjednané ve smlouvě o dílo a k výkladu §7 odst. 1 písm. a) zákonného
opatření, neboť veškeré závěry žalovaného i krajského soudu vztahující se k těmto otázkám byly
postaveny na (zpochybněném) východisku, že se stěžovatelka s účinky k 18. 10. 2017 nabyla
pozemek s nedokončenou stavbou rodinného domu.
[21] Nejvyšší správní soud proto mohl dále zabývat již jen námitkou opožděnosti uplatnění
postupu k odstranění pochybností podle §89 daňového řádu, protože ten lze podle stěžovatelky
zahájit jen do lhůty pro konkludentní vyměření daně podle §140 odst. 1 daňového řádu. Tato
kasační námitka není důvodná. K tomu Nejvyšší správní soud podotýká, že daňový řád žádnou
lhůtu pro uplatnění postupu k odstranění pochybností nestanoví. Není ostatně ani zřejmé, co má
stěžovatelka na mysli lhůtou pro konkludentní vyměření daně podle §140 odst. 1 daňového řádu.
Ani pro postup podle §140 odst. 1 daňový řád žádnou zvláštní lhůtu nestanoví, ostatně
podle tohoto ustanovení „jen“ správce daně nemusí daňovému subjektu oznamovat výsledek
vyměření platebním výměrem, pokud se tento výsledek neodchyluje od daňového tvrzení.
Správce daně platební výměr pouze založí do spisu.
IV. Závěr a náklady řízení
[22] Nejvyšší správní soud tedy ze shora uvedených důvodů napadený rozsudek krajského
soudu podle §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil. S ohledem na důvody zrušení rozsudku přistoupil
podle §110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. ve spojení s §76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. také ke zrušení žalobou
napadeného rozhodnutí žalovaného. Podle §110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. ve spojení s §78 odst. 4
s. ř. s. pak vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení; ten bude v dalším řízení vázán právním
názorem Nejvyššího správního soudu (§78 odst. 5 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s.).
[23] Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek krajského soudu, a proto je povinen rozhodnout
kromě nákladů řízení o kasační stížnosti také o nákladech řízení, které předcházelo zrušenému
rozsudku krajského soudu (§110 odst. 3 věta druhá s. ř. s.).
[24] Výrok o náhradě nákladů řízení vychází z §60 odst. 1 věty první ve spojení s §120 s. ř. s.
Protože stěžovatelka měla v řízení úspěch, má právo na náhradu nákladů těchto řízení.
[25] V řízení o žalobě vznikly stěžovatelce náklady řízení spočívající v zaplaceném soudním
poplatku, odměně advokáta a náhradě hotových výdajů. Soudní poplatek za žalobu činí 3 000 Kč.
Odměna zahrnuje 3 úkony právní služby, tj. převzetí zastoupení, podání žaloby, účast při jednání
soudu [§11 odst. 1 písm. a), d) a g) vyhlášky č. 177/1996 Sb. (dále „advokátní tarif“)], replika
stěžovatelky k vyjádření žalovaného k žalobě neobsahovala nové skutečnosti, proto ji nelze
považovat za účelný úkon. Za každý úkon náleží částka ve výši 3 100 Kč, celkem 9 300 Kč (§7
ve spojení §9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu) a náhrada hotových výdajů v částce 300 Kč
za jeden úkon, celkem 900 Kč (§13 odst. 4 advokátního tarifu). Zástupce žalobce soudu doložil,
že je plátcem DPH, odměna a náhrada hotových výdajů se tedy zvyšuje o částku 2 140 Kč
odpovídající této dani (21 %). Náklady řízení o žalobě tedy celkem činí částku 15 342 Kč.
[26] V řízení o kasační stížnosti vznikly stěžovatelce náklady řízení spočívající v zaplaceném
soudním poplatku, odměně advokáta a náhradě hotových výdajů. Soudní poplatek za kasační
stížnost činí 5 000 Kč. Odměna zahrnuje 1 úkon právní služby, tj. podání kasační stížnosti [§11
odst. 1 písm. d) advokátního tarifu], za nějž náleží částka ve výši 3 100 Kč (§7 ve spojení §9
odst. 4 písm. d) advokátního tarifu) a náhrada hotových výdajů v částce 300 Kč (§13 odst. 4
advokátního tarifu). Celková výše nákladů řízení o kasační stížnosti tedy činí částku 3 400 Kč, jež
se zvyšuje o částku 714 Kč odpovídající DPH. Tato odměna a náhrada hotových výdajů
se tedy zvyšuje o částku Kč odpovídající této dani (21 %). Náklady řízení o kasační stížnosti
tedy celkem činí částku 9 114 Kč.
[27] Celková výsledná částka nákladů řízení o žalobě a o kasační stížnosti pak činí částku
24 456 Kč.
[28] Žalovaný je tedy povinen stěžovatelce zaplatit náhradu nákladů řízení ve výši 24 454 Kč,
a to ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce JUDr. Petra Vaňka,
advokáta (§149 odst. 1 o. s. ř.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně 10. listopadu 2021
Petr Mikeš
předseda senátu