ECLI:CZ:US:2004:1.US.372.02
sp. zn. I. ÚS 372/02
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojena Güttlera a soudců JUDr. Františka Duchoně a JUDr. Ivany Janů o ústavní stížnosti stěžovatele Ing. P. M., zastoupeného advokátkou JUDr. I. Ch. proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 26. 3. 2002, čj. 29 Ca 57/2001-31, rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 18. 12. 2000, čj. FŘ-110/9646/00-0107, a dodatečnému platebnímu výměru č. 1000000443 Finančního úřadu v Prostějově ze dne 10. 7. 2000, čj. 81588/00/325911/3905, takto:
Ústavní stížnost se odmítá .
Odůvodnění:
Finanční úřad v Prostějově vyměřil stěžovateli dodatečným platebním výměrem č. 1000000443 ze dne 10. 7. 2000, čj. 81588/00/325911/3905 (dále jen "DPV"), daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období r. 1995 ve výši 154.120,- Kč.
Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím ze dne 18. 12. 2000, čj. FŘ-110/9646/00-0107, odvolání stěžovatele zamítlo. V odůvodnění svého rozhodnutí uvedlo, že správce daně zahájil u stěžovatele dne 26. 3. 1999 daňovou kontrolu zaměřenou na daň z příjmů fyzických osob za období let 1995 až 1997. Konstatoval při ní rozdíl mezi tržbami vykázanými v účetnictví a tržbami propočtenými pomocí obchodní přirážky zjištěné z předložených dokladů. Vyzval proto stěžovatele dle §31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "zákon o správě daní a poplatků"), k prokázání vyčíslených rozdílů v tržbách a k prokázání celkové výše tržeb dosažené v roce 1995, jak jím byly vykázány v účetnictví, ve srovnání s tím, jak byly vyčísleny správcem daně, a dále, aby prokázal vyčíslené rozdíly inventarizovaného zboží v korunách a v počtu kusů při řádném provedení inventarizace v souladu s ustanovením §§29 a 30 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen "zákon o účetnictví"). Správce daně stěžovatele současně upozornil na možnost stanovení daňové povinnosti za použití pomůcek dle §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel požadavky správce daně nesplnil, čímž neprokázal správnost a průkaznost provedených inventarizací ve smyslu §29 a §30 zákona o účetnictví. Správce daně v důsledku toho nemohl stanovit daňovou povinnost dokazováním dle §31 odst. 1 až 4 zákona o správě daní a poplatků, a stanovil ji tudíž dle §31 odst. 5 tohoto zákona podle pomůcek.
Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 26. 3. 2002, čj. 29 Ca 57/2001-31, žalobu stěžovatele zamítl a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. V odůvodnění svého rozhodnutí poukázal na to, že stěžovatel chybně interpretuje ustanovení §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Nesplnění zákonných povinností ve smyslu §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků nelze redukovat toliko na odmítání spolupráce daňového subjektu se správcem daně. Z odstavce 9 citovaného paragrafu vyplývá, že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Daňový subjekt stíhá bezvýhradné důkazní břemeno, které pro něj představuje povinnost prokázat svá tvrzení uvedená v daňovém přiznání (břemeno tvrzení) dostatečnými a hodnověrnými důkazy. I situace, kdy daňový subjekt se správcem daně spolupracuje, avšak není schopen svá tvrzení doložit, představuje případ, kdy při dokazování nesplnil některou ze svých zákonných povinností. Správce daně v důsledku neunesení důkazního břemene stěžovatelem nemohl stanovit daňovou povinnost dokazováním, a správně aplikoval postup podle daňových pomůcek. Posuzování výběru pomůcek a způsobu jejich použití odvolacímu orgánu nepřísluší; tím méně by pak taková otázka mohla být předmětem přezkumné činnosti soudu a tato námitka stěžovatele je proto nepřípadná. Krajský soud poukázal i na to, že ani stěžovatel nezpochybňoval skutečnost, že za předmětné období nebyla skladová evidence vedena v souladu s požadavky zákona o účetnictví.
Rozsudek Krajského soudu v Brně a rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně a Finančního úřadu v Prostějově napadl stěžovatel ústavní stížností, ve které tvrdí, že rozhodnutím krajského soudu bylo porušeno jeho základní právo zaručené článkem 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), neboť daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona. Stěžovatel finančním orgánům i soudu vytýká, že v jeho případě použily pro stanovení daně nedůvodně tzv. pomůcek. Je přesvědčen, že po celou dobu se správcem daně spolupracoval. Správce daně nezpochybnil žádný jím předložený doklad. Stěžovatel sám jako daňový subjekt ozřejmil důvody, proč nevedl řádně skladovou evidenci. Za situace, kdy poskytl správci daně požadované písemnosti i potřebnou součinnost, považuje stanovení daně za použití pomůcek za nepřiměřené. Správci daně dále vytýká, že při přechodu na tzv. pomůcky vyšel z jeho vlastních podkladů a použil obchodní přirážku, kterou sám stanovil.
Stěžovatel proto navrhl, aby Ústavní soud vyhověl ústavní stížnosti a rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 26. 3. 2002, čj. 29 Ca 57/2001-31, rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 18. 12. 2000, čj. FŘ-110/9646/00-0107, a dodatečný platební výměr č. 1000000443 Finančního úřadu v Prostějově ze dne 10. 7. 2000, čj. 81588/00/325911/3905, zrušil.
Ústavní soud dospěl k následujícím závěrům.
Ústavní soud odkazuje na svá rozhodnutí ze dne 16. 7. 2002, sp. zn. III. ÚS 419/02, ze dne 11. 11. 2002, sp. zn. IV. ÚS 418/02, a ze dne 7. 1. 2003, sp. zn. II. ÚS 420/02, jimiž odmítl jako zjevně neopodstatněné ústavní stížnosti téhož stěžovatele podané - mimo jiné - proti rozsudkům Krajského soudu v Brně ze dne 26. 3. 2002, sp. zn. 29 Ca 55/2001, sp. zn. 29 Ca 58/2001 a sp. zn. 29 Ca 56/2001. Jednalo se o věci skutkově i právně totožné s nyní projednávaným případem. Rovněž námitky obsažené ve všech zmíněných ústavních stížnostech jsou shodné. Ústavní soud nemá důvod, aby se od závěrů vyjádřených v těchto usneseních odchyloval.
Podstatou ústavní stížnosti je polemika stěžovatele se závěry finančních orgánů i krajského soudu při stanovení daňové povinnosti na základě tzv. pomůcek. Stěžovatel ve své stížnosti trvá na argumentaci, kterou uplatnil již v přezkumném řízení a s níž se krajský soud náležitě vypořádal. V principu se tak domáhá přezkoumání rozhodnutí obecného soudu, což zpravidla není věcí Ústavního soudu, který není dalším stupněm v hierarchii obecných soudů a do jejich nezávislého rozhodování nemůže v zásadě zasahovat.
Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti. Jeho úkolem není skutkově a právně objasňovat sporné věci, což je svěřeno do pravomoci obecných soudů. Je toliko oprávněn posoudit, zda postup obecných soudů v konkrétním případě nevybočil z ústavních mezí a zda takovým postupem nebyly porušeny stěžovatelovy základní práva a svobody zakotvené v Listině či garantované Ústavou. K porušení těchto práv a následnému zásahu Ústavního soudu by mohlo dojít např. tehdy, pokud by postup obecného soudu nerespektoval elementární požadavky spravedlnosti, např. přístupem vypjatě formalistickým. O takový případ však v projednávané věci nejde.
Při posouzení dané problematiky nutno vyjít z článku 11 odst. 5 Listiny, na jehož porušení stěžovatel poukazuje a podle nějž lze daně a poplatky ukládat jen na základě zákona. Procesně právním předpisem, který upravuje postup daňových orgánů při vybírání daní a poplatků a práva a povinnosti daňových subjektů, je zákon o správě daní a poplatků. Dle zásady, vyjádřené v §31 odst. 9 citovaného zákona, má daňový subjekt jednak povinnost přiznat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém přiznání, hlášení a vyúčtování, nebo k jejichž průkazu byl správcem daně vyzván (břemeno tvrzení), jednak povinnost své tvrzení prokázat (důkazní břemeno).
Jak vyplývá z odůvodnění rozsudku Krajského soudu v Brně i z připojeného spisového materiálu, správce daně vyzval stěžovatele k průkaznému doložení skutečností důležitých pro vyměření daně. Zároveň ho upozornil na hrozbu stanovení daňové povinnosti za použití pomůcek ve smyslu ustanovení §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel předložil správci daně materiál, na základě něhož finanční orgán dospěl k závěru, že stěžovatel povinnost, k níž byl vyzván, nesplnil, neboť jeho účetnictví nemělo náležitosti dle zákona o účetnictví. Tyto nedostatky stěžovatel sám správci daně přiznal. Proto správce daně přistoupil k vyměření daně dle pomůcek. Ústavní soud má za to, že závěr odvolacího finančního orgánu i soudu, že ve věci byly dány podmínky, jež správci daně umožnily stanovit daňovou povinnost dle ustanovení §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků, má oporu ve skutkových zjištěních. Rovněž jeho závěr, že stěžovatel sice se správcem daně spolupracoval, leč nebyl schopen doložit rozhodující skutečnosti pro doměření daně dokazováním dle §31 odst. 1 až 4 zákona o správě daní a poplatků, je v souladu se zákonem a je akceptovatelný i z hlediska ústavního. Stěžovatel primárně nedostál svým povinnostem plynoucím mu ze zákona o účetnictví. Tím své účetnictví jako důkazní prostředek pro potřeby správce daně znehodnotil. Správce daně byl tudíž nucen přistoupit k doměření daně podle tzv. pomůcek ve smyslu ustanovení §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Soudem provedená interpretace uvedených ustanovení tak odpovídá i smyslu a účelu zákona o správě daní a poplatků a nelze ji považovat za protiústavní. Stěžovatel, jenž nedostál svým povinnostem uloženým zákonem, musí být srozuměn s určitým znevýhodněním, které pro něj stanovení daně na základě pomůcek představuje.
Ústavní soud neshledává důvodnou ani námitku stěžovatele, že správce daně použil při stanovení daně jeho vlastní podklady a sám stanovil obchodní přirážku. V případě postupu dle §31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků je správce daně oprávněn stanovit daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará i bez součinnosti daňového subjektu. Nelze tudíž považovat za nezákonný či dokonce protiústavní postup správce daně, jestliže s ohledem na neprůkaznost účetnictví dovodil výši tržeb z obchodní přirážky, kterou zjistil porovnáním nákupní ceny a dokladů o prodeji zboží.
Článek 11 odst. 5 Listiny, jehož porušení se stěžovatel dovolává, zakotvuje nezbytnost vybírat daně a poplatky jen na základě zákona. Pokud jsou daň a způsob jejího vyměření a vybírání stanoveny zákonem, jenž je dostatečně přístupný a jasný, jak je tomu v projednávané věci, jde o úpravu provedenou způsobem ústavním.
Ústavní soud tedy neshledal, že by napadeným rozhodnutím, jímž soud v souladu s ustanoveními části páté, hlavy druhé občanského soudního řádu posoudil zákonnost rozhodnutí finančních orgánů o doměření daně, došlo k porušení jiných ústavně zaručených práv. V uložení dodatečné daňové povinnosti, coby výsledku pro stěžovatele nepříznivého, nelze spatřovat ani porušení jeho práva chráněného článkem 36 Listiny. Právo na spravedlivý proces není totiž možno vykládat tak, že by garantovalo úspěch v řízení či zaručovalo stěžovateli právo na rozhodnutí, jež odpovídá jeho představám o skutečných hmotně právních poměrech. Uvedeným základním právem je "pouze" zajišťováno právo na spravedlivé soudní řízení, v němž se uplatní všechny zásady soudního rozhodování podle zákona a v souladu s ústavními principy. Na základě správně zjištěného skutkového stavu byl soud oprávněn vydat rozhodnutí, které je nutno považovat za výraz jeho nezávislého rozhodování, do něhož nemůže Ústavní soud v tomto případě zasahovat.
Proto Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků usnesením jako návrh zjevně neopodstatněný odmítl [ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů].
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 9. prosince 2004
JUDr. Vojen Güttler v.r.
předseda senátu Ústavního soudu