ECLI:CZ:US:2006:1.US.63.06
sp. zn. I. ÚS 63/06
Usnesení
Ústavní soud rozhodl dnešního dne v senátě složeném z předsedy Františka Duchoně a soudců Vojena Güttlera a Ivany Janů ve věci ústavní stížnosti stěžovatelky PIZZERIE VINOHRADSKÁ s. r. o., se sídlem Praha, Vinohradská 29, zastoupené Mgr. Karlem Hnilicou, advokátem se sídlem v Praze, Lublaňská 40, proti rozsudku Nejvyššího správsního soudu ze dne 18. 10. 2005, č. j. 1 Afs 30/2005-67, proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 11. 11. 2004, č. j. 11 Ca 90/2004-39, a proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 2. 2. 2004, č. j. FŘ 234/13/04, za účasti Nejvyššího správního soudu, Městského soudu v Praze a Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 10. 2. 2006, která po formální stránce splňuje náležitosti požadované zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí. Svou ústavní stížnost opírá stěžovatelka o následující důvody.
Stěžovatelka má za to, že se účastníci řízení nezabývaly tím, zda byly při stanovení daňové povinnosti stěžovatelky splněny podmínky dané ustanovením §46 odst. 3 zákona 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "daňový řád"), podle kterého stanoví-li správce daně základ daně a daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si opatřil, přihlédne také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny. Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu (dále "finanční ředitelství") dle stěžovatelky ve svém rozhodnutí pouze popsalo postup správce daně při vyměřování daně, ale neodůvodnilo svůj závěr, že byly splněny podmínky stanovené v §46 odst. 3 daňového řádu, tedy že správce daně přihlédl také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, když žádné takové výhodné okolnosti nejsou dle stěžovatelky v rozhodnutí uvedeny. Stěžovatelka dále uvádí, že Městský soud v Praze v napadeném rozsudku pouze odkázal na výše zmíněnou část odůvodnění rozhodnutí finančního ředitelství a také Nejvyšší správní soud dle odůvodnění svého rozsudku považoval takový odkaz za dostačující.
Stěžovatelka tvrdí, že napadeným rozhodnutím byla porušena její práva zakotvená v čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod, jejichž znění je následující.
Čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod: Každý se může domáhat stanoveným postupem svého práva u nezávislého a nestranného soudu a ve stanovených případech u jiného orgánu.
Čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod: Kdo tvrdí, že byl na svých právech zkrácen rozhodnutím orgánu veřejné správy, může se obrátit na soud, aby přezkoumal zákonnost takového rozhodnutí, nestanoví-li zákon jinak. Z pravomoci soudu však nesmí být vyloučeno přezkoumávání rozhodnutí týkajících se základních práv a svobod podle Listiny.
Podle §42 odst. 3 a 4 zákona o Ústavním soudu umožnil Ústavní soud Nejvyššímu správnímu soudu, Městskému soudu v Praze a Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu jako účastníkům řízení, aby se vyjádřily k ústavní stížnosti.
Finanční ředitelství ve vyjádření k ústavní stížnosti uvedlo, že z rozhodnutí daňového orgánu prvního stupně jednoznačně vyplývá správná úvaha o zákonnosti použitého způsobu stanovení daně i okolnostech svědčících ve prospěch stěžovatelky. Touto problematikou se zabývalo ve svém rozhodnutí o odvolání i ve vyjádření ke kasační stížnosti stěžovatelky, na které odkazuje. Pokud stěžovatelka namítá, že nebyly při stanovení daně výslovně uvedeny okolnosti svědčící v její prospěch, finanční ředitelství připomíná, že na daň z přidané hodnoty, jako na daň nepřímou, nelze aplikovat stejné metody a přístupy jako na daně přímé, jak se stěžovatelka domáhá, např. v žalobě stěžovatelkou uvedené výhody - přiměřenost výdajů, inflační koeficient, nenavyšování koeficientů pro výpočet prvotních nákladů - lze uplatnit pouze u daně z příjmů, u které je základem daně rozdíl mezi náklady a výnosy. Proto finanční ředitelství navrhuje, aby Ústavní soud ústavní stížnost zamítl, neboť postupem obecných soudů nebylo do ústavních práv stěžovatelky zasaženo a její námitky nejsou důvodné.
Městský soud v Praze ve vyjádření k ústavní stížnosti odkazuje na odůvodnění svého rozsudku ze dne 11. 11. 2004, č. j. 11 Ca 90/2004-39.
Nejvyšší správní soud ve vyjádření k ústavní stížnosti uvedl, že vzhledem k obsahu ústavní stížnosti pro stručnost odkazuje na odůvodnění napadeného rozsudku a dále poukazuje na usnesení Ústavního soudu ze dne 22. 3. 2006, sp. zn. I. ÚS 135/06, kterým byla ústavní stížnost stěžovatele ve skutkově shodné věci odmítnuta. Nejvyšší správní soud proto navrhuje, aby Ústavní soud ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou odmítl.
Ústavní soud zaslal stěžovatelce vyjádření Nejvyššího správního soudu a Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu s tím, že se k nim může vyjádřit, stěžovatelka však této možnosti nevyužila.
Ze spisu Městského soudu v Praze sp. zn. 11 Ca 90/2004, který si Ústavní soud vyžádal, vyplynuly následující skutečnosti:
Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 11. 11. 2004, č. j. 11 Ca 90/2004 39, byla zamítnuta žaloba stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 2. 2. 2004, č. j. FŘ-234/13/04. Tímto rozhodnutím finanční ředitelství zamítlo podle §50 odst. 5 daňového řádu odvolání stěžovatelky proti dodatečnému platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí 1999, vydanému Finančním úřadem pro Prahu 2. V odůvodnění svého rozhodnutí Městský soud v Praze zejména uvedl, že je li daňová povinnost subjektu stanovena podle pomůcek, je odvolací daňový orgán, jakož i soud, oprávněn zkoumat toliko podmínky pro použití tohoto způsobu stanovení daně. Proti tomuto rozhodnutí podala stěžovatelka kasační stížnost, ve které poukázala na nesprávný závěr soudu v tom, že mu přísluší hodnotit pouze to, zda byly v konkrétním případě splněny podmínky pro stanovení daně pomocí pomůcek, aniž by věc posoudil v celém rozsahu a zabýval se i oněmi výhodami při stanovení daně pomocí pomůcek (§46 odst. 3 daňového řádu). Stěžovatelka namítala rovněž nepřezkoumatelnost rozhodnutí Městského soudu v Praze, neboť v jeho odůvodnění chybí důvody, na základě nichž se soud domnívá, že se daňový orgán výhodami zabýval, když soud pouze odkázal na odůvodnění rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu. Nejvyšší správní soud kasační stížnost stěžovatelky zamítl s odůvodněním, že pokud byly splněny v daném případě podmínky pro stanovení daně podle pomůcek (o čemž v dané věci nebylo sporu), bylo povinností finančního ředitelství zkoumat podle §50 odst. 5 daňového řádu pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto náhradního způsobu stanovení daně. Stejně pak postupuje dle Nejvyššího správního soudu i soud, neboť ten přezkoumává rozhodnutí finančního ředitelství v tom směru, zda postupovalo v souladu se zákonem. Protože tedy stěžovatelka nezpochybnila, že jí neměla být daň stanovena za užití pomůcek, zkoumal soud pouze, zda byly naplněny ostatní podmínky pro stanovení daně tímto způsobem, přičemž postačuje, že se soud zabýval skutečností, zda při vyměření daně byly finančními orgány zohledněny výhody podle §46 odst. 3 daňového řádu a pro stručnost odkázal na str. 4 žalobou napadeného rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu, který se touto pasáží podrobně zabýval.
Po přezkoumání vyžádaného spisového materiálu, předložených listinných důkazů a posouzení právního stavu dospěl Ústavní soud k závěru, že návrh stěžovatelky je zjevně neopodstatněný, neboť je zřejmé, že ke stěžovatelkou tvrzenému porušení jejích ústavně zaručených práv nedošlo.
Ústavní soud ve své činnosti vychází z principu, že státní moc může být uplatňována jen v případech a mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví. Ústavní soud, s ohledem na ústavní vymezení svých pravomocí (čl. 87 Ústavy ČR), zejména respektuje skutečnost - což vyslovil v řadě svých rozhodnutí - že není součástí soustavy obecných soudů, a že mu proto zpravidla ani nepřísluší přehodnocovat "hodnocení" dokazování před nimi prováděné a také mu nepřísluší právo přezkumného dohledu nad činností soudů. Na straně druhé však Ústavnímu soudu náleží posoudit, zda v řízení před obecnými soudy nebyla porušena základní práva nebo svobody stěžovatele, zakotvená v ústavních zákonech nebo v mezinárodních smlouvách podle čl. 10 Ústavy ČR a v rámci toho uvážit, zda řízení před nimi bylo jako celek spravedlivé.
K stěžejní námitce stěžovatelky, že účastníci řízení při svém rozhodování nerespektovaly ustanovení §46 odst. 3 daňového řádu, Ústavní soud odkazuje na právní závěry, které k otázce vyměření daně podle pomůcek vyslovil již v nálezu ve věci sp. zn. IV. ÚS 179/01, publikovaném pod č. 131 ve svazku č. 23 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu. Ústavní soud zejména znovu opakuje, že považuje za významnou tu skutečnost, že při volbě pomůcek je správce daně vázán také ust. §46 odst. 3 daňového řádu. Stanoví-li tedy správce daně podle ust. §31 odst. 5 daňového řádu daňovou povinnost, musí s ohledem na cit. ust. §46 odst. 3 daňového řádu přihlédnout i k dalším okolnostem, z nichž plynou výhody pro daňový subjekt, a to i když nebyly uplatněny. V citovaném nálezu Ústavní soud také konstatoval, že správní soud při posuzování zákonnosti rozhodnutí finančního ředitelství, které je opřeno o ust. §50 odst. 5 daňového řádu, přezkoumá, zda finanční ředitelství dostálo své povinnosti přezkoumat dodržení zákonných podmínek pro použití způsobu stanovení daně podle pomůcek, neboť jiné oprávnění mu zákon nesvěřuje. Jestliže je finanční ředitelství při rozhodování o odvolání vázáno ustanovením §50 odst. 5 daňového řádu, je úkolem soudu posoudit, zda finanční ředitelství o odvolání rozhodlo způsobem stanoveným zákonem a zda se tedy v odůvodnění svého rozhodnutí vypořádalo řádně s otázkou, zda správce daně při stanovení daňové povinnosti přihlédl i k výhodám, které jsou ze zákona daňovému subjektu přiznány.
Podle §31 odst. 5 daňového řádu nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, takže zde není možno daňovou povinnost stanovit dokazováním podle odstavců 1 až 4, je správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek, které má k dispozici, nebo které si obstará bez součinnosti s daňovým subjektem. Ustanovení §46 odst. 3 daňového řádu stanoví povinnost správce daně přihlédnout v takovém případě ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny. Dle §50 odst. 5 daňového řádu směřuje-li odvolání proti rozhodnutí o dani stanovené podle pomůcek, zkoumá odvolací orgán pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení daně. V dané věci z obsahu rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 2. 2. 2004, č. j. FŘ 234/13/04, Ústavní soud zjistil, že odvolací orgán se podrobně zabýval tím, zda finanční orgán prvního stupně přihlížel k okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro stěžovatelku, a to na str. 4 tohoto rozhodnutí. Pokud stěžovatelka namítá, že se jedná ze strany finančního ředitelství pouze o formální konstatování, když ve skutečnosti nejsou v odvolacím rozhodnutí žádné takové výhody výslovně uvedeny, nemůže se Ústavní soud s touto námitkou stěžovatelky ztotožnit. Ustanovení §46 odst. 3 daňového řádu výslovně neuvádí, co může být jako výhoda daňového subjektu uznáno, problém dosud neřeší ani judikatura. Ve výše cit. nálezu sp. zn. IV. ÚS 179/01 Ústavní soud sice příkladmo jako možné výhody uvedl např. okolnosti, za jakých podmínek daňový subjekt podniká, v jakém oboru činnosti podniká, v jaké lokalitě má umístěnu provozovnu apod., je však třeba vycházet ze skutečnosti, že takové výhody v dané věci nejsou reálně aplikovatelné, neboť správce daně vycházel při stanovení daně z pomůcek získaných v daňovém řízení za spolupůsobení stěžovatelky, když jako pomůcek využil doklady a písemnosti předložené stěžovatelkou v rámci daňové kontroly a vycházel také z vyjádření a údajů, poskytnuté správci daně stěžovatelkou v souvislosti s kontrolou daně z příjmů právnických osob, mimo jiné z údajů týkajících se provozu restaurace stěžovatelky (kapacita míst, denní výtěžnost, jídelní lísky). Z odůvodnění rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu vyplývá, že pomocí těchto podkladů správce daně vypočítal výnosy vždy za příslušný kalendářní rok, ze kterých potom vycházel při navazujících výpočtech DPH, aniž by vypočtené výnosy jakkoli dále upravoval podle poznatků ze zdaňování plátců s obdobným předmětem podnikání. Je tedy zřejmé, že správce daně výše uvedeným způsobem stanovil daň podle pomůcek, aniž by zjistil výhody, ke kterým by mohlo být při určení konečné výše daně přihlédnuto. Také Městský soud v Praze neshledal žádné skutečnosti, ze kterých by pro stěžovatelku plynuly výhody, ke kterým nebylo v daňovém řízení přihlédnuto (str. 5 rozsudku), byť tvrzení Městského soudu v Praze, že finanční ředitelství v odůvodnění svého rozhodnutí (str. 4) uvedlo, z jakých důvodů skutečnosti tvrzené stěžovatelkou za výhody nepovažuje, se nezakládá podle zjištění Ústavního soudu na pravdě. Závěru Nejvyššího správního soudu, že je postačující, když se Městský soud v Praze zabýval skutečností, zda při vyměření daně byly finančními orgány zohledněny výhody podle §46 odst. 3 daňového řádu, nelze přesto z ústavního hlediska ničeho vytknout. V této souvislosti odkazuje Ústavní soud na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 8. 2003, č. j. 2 Afs 2/2003-69, dostupný v elektronické podobě na www.nssoud.cz, ve kterém se uvádí, že "k výhodám je správce daně povinen přihlížet tam, kde nějaké zjištěny byly, a to na základě tvrzení daňového subjektu, nebo při zjištění v souvislosti s vedeným daňovým řízením; není povinností správce daně okolnosti, které by byly uznatelnou výhodou, vlastní činností vyhledávat."
Vzhledem k tomu, že Ústavní soud neshledal žádné porušení základních práv stěžovatelky, daných ústavními zákony nebo mezinárodními smlouvami, kterými je Česká republika vázána, ústavní stížnost stěžovatelky podle §43 odst. 2 písmeno a) zákona o Ústavním soudu, mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků jako zjevně neopodstatněný návrh odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 31. května 2006
František Duchoň, v.r.
předseda senátu