ECLI:CZ:US:2009:1.US.2885.08.1
sp. zn. I. ÚS 2885/08
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Františka Duchoně a soudců Vojena Güttlera a Ivany Janů o ústavní stížnosti stěžovatelky VIXED s. r. o., se sídlem Praha 7, Umělecká 17/582, IČ 26695839, zastoupené JUDr. Vladimírem Škrétou, advokátem se sídlem v Liberci, U soudu 363, proti rozhodnutím Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 17. 9. 2008, čj. 7640/08-1100-100500 a 7639/08-1100-100500, za účasti Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu jako účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 24. 11. 2008, která po formální stránce splňuje náležitosti požadované zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o Ústavním soudu“) se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí, jimiž Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu podle §55b odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“ nebo „d. ř.“), nepovolilo přezkoumání platebních výměrů Finančního úřadu pro Prahu 7 ze dne 11. 6. 2007, čj. 70775/07/007914/8512 a 70789/07/007914/8512.
Stěžovatelka v ústavní stížnosti namítá, že napadenými rozhodnutími bylo porušeno její právo na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 a násl. Listiny základních práv a svobod (dále jen „Listina“) a její právo odpovídající povinnosti správního orgánu dodržovat při své činnosti meze stanovené zákonem (čl. 2 odst. 2 Listiny). V konkrétní rovině spatřuje porušení tohoto práva v tom, že Finanční ředitelství rozhodovalo o podání stěžovatelky v režimu obnovy řízení podle §54 a násl. d. ř., a nikoliv jako o žádosti o přezkum podle §55b d. ř. Dále namítá, že se Finanční ředitelství nevypořádalo s obsahem jejího podání ze dne 23. 6. 2008, jímž stěžovatelka doplnila svou žádost o některé významné argumenty a nové skutečnosti.
Ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná [§43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu].
Ústavní soud byl již dříve ve své činnosti konfrontován s problémem charakteru rozhodnutí o nepovolení přezkoumání rozhodnutí podle ustanovení §55b d. ř. Ve stanovisku Pl. ÚS-st. 12/2000 (Sbírka nálezů a usnesení, sv. 21, s. 486) plénum Ústavního soudu dospělo k závěru, že rozhodnutí o nepovolení přezkoumání rozhodnutí podle §55b d. ř. má procesní povahu, a tudíž nepodléhá soudnímu přezkumu. K tomu uvedlo, že existují dvojí prostředky ochrany práva – jednak prostředky řádné a mimořádné, jakož i soudní (správní žaloba), na něž má strana právní nárok, a jednak prostředky dozorčí, mezi které spadá rozhodnutí dle ustanovení §55b d. ř., které slouží k ochraně objektivního práva a strana na ně nárok nemá.
Ustanovení §55b d. ř. dává správci daně možnost povolit přezkumné řízení v situaci, kdy napadené rozhodnutí je v rozporu s právními předpisy nebo se zakládá na podstatných vadách řízení a současně okolnosti nasvědčují tomu, že došlo ke stanovení daně v nesprávné výši. Jedná se o tzv. správní uvážení, kdy na povolení přezkumného řízení není právní nárok a je na úvaze příslušného správce daně, zda jej povolí či nikoli. Možnost přezkumu takového rozhodnutí Ústavním soudem je výrazně omezena, neboť Ústavnímu soudu nepřísluší zasahovat do autonomního rozhodování správních orgánů. Ústavní soud může toliko hodnotit, zda Ministerstvo financí zachovalo záruky práva na spravedlivý proces, tj. zda mělo k dispozici a vzalo v úvahu všechny relevantní podklady, zda své rozhodnutí odůvodnilo, zda si nepočínalo svévolně.
Tímto výkladem se Ústavní soud řídil i ve svých následných rozhodnutích (srov. např. IV. ÚS 135/02, I. ÚS 420/04, II. ÚS 382/06), v nichž s poukazem na výše citované stanovisko pléna Ústavního soudu odmítl přezkoumat rozhodnutí vydané podle §55b d. ř. Jsou-li ze soudního přezkumu vyloučeny akty (v daném případě rozhodnutí o nepovolení přezkoumání rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem o zamítnutí odvolání proti platebnímu výměru) z důvodu, že nejsou způsobilé zasáhnout do subjektivních hmotných práv fyzické či právnické osoby, která jí vyplývají z norem jednoduchého práva, tím spíše se pak tyto akty nemohou dotýkat práv a svobod garantovaných ústavními zákony. Pokud tedy stěžovatel není nositelem určitého subjektivního práva, nemůže být do takového práva ani nepřípustně zasaženo. Nejedná se totiž o rozhodnutí vydané v daňovém řízení, jež by daňovému subjektu ukládalo povinnosti nebo mu přiznávalo práva.
Pro úplnost Ústavní soud dodává, že charakteristika rozhodnutí podle §55b d. ř., jakožto rozhodnutí procesního, odpovídá někdejšímu znění §248 odst. 2 písm. e) o. s. ř. Za současné úpravy správního soudnictví, která tuto kategorii kompetenčních výluk nepřevzala, nemá uvedený závěr podstatný význam. Na možnosti přezkumu tohoto typu rozhodnutí se však ve skutečnosti nic nezměnilo, neboť rozhodnutí o nepovolení přezkumu podle §55b odst. 4 d. ř. není vůbec rozhodnutím ve smyslu §65 s. ř. s., a proto se na něj vztahuje kompetenční výluka podle §70 písm. a) s. ř. s. V této souvislosti Ústavní soud považuje za vhodné připojit rozsáhlejší citaci z rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 12. 2007, čj. 1 Afs 84/2007-30, v němž je problematika §55b d. ř. – včetně ústavních souvislostí – důkladně analyzována:
„ V řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu je klíčovým ustanovením soudního řádu správního pro posouzení žalobní legitimace §65. Jak uvedl Nejvyšší správní soud v usnesení rozšířeného senátu ze dne 23. 3. 2005, č. j. 6 A 25/2002 - 42 (č. 906/2006 Sb. NSS), tvoří právo na přístup k soudu jednu ze základních komponent práva na spravedlivý proces, garantovaného jak mezinárodními smlouvami, tak i vnitrostátním ústavním právem. Na ústavní úrovni má pro správní soudnictví klíčový význam čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, na úrovni mezinárodní především čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. Citovaný článek Listiny zakládá pravomoc správních soudů na generální klauzuli: přezkoumat lze každé rozhodnutí správního orgánu, ledaže by je ze soudního přezkumu výslovně vyloučil zákon (u rozhodnutí týkajících se základních práv a svobod však žádná zákonná kompetenční výluka možná není). Právo na soudní přezkum každého rozhodnutí správního orgánu (ledaže by bylo zákonem výslovně vyloučeno), je tedy jedním z veřejných subjektivních práv explicitně zaručených Listinou. Dopadá na něj i příkaz ústavodárce obsažený v čl. 4 odst. 4 Listiny, aby při používání ustanovení o mezích základních práv a svobod bylo šetřeno jejich podstaty a smyslu, a aby taková omezení nebyla zneužívána k jiným účelům, než pro které byla stanovena. Mezemi práva na přístup k soudu jsou mj. kompetenční výluky: proto při jejich používání je nutno vždy klást si otázku, proč zákon určitou kompetenční výluku obsahuje, a respektovat její smysl; nepřípustný je zejména formalistický výklad, dovolávající se textu zákona proti jeho skutečnému smyslu. Z ústavních interpretačních pravidel zároveň plyne, že v pochybnostech o tom, zda žalobci svědčí právo na přístup k soudu či nikoliv, je nezbytné přiklonit se k výkladu svědčícímu ve prospěch výkonu tohoto práva.
Z těchto ústavních východisek se zároveň podává, jak přistupovat k interpretaci a aplikaci §65 s. ř. s.: toto ustanovení nelze vykládat doslovným jazykovým výkladem, ale podle jeho smyslu a účelu tak, že žalobní legitimace je dána pro všechny případy, kdy se úkon správního orgánu, vztahující se ke konkrétní věci a konkrétním adresátům, dotýká právní sféry žalobce. Nejde tedy o to, zda úkon správního orgánu založil, změnil, zrušil či závazně určil práva a povinnosti žalobce, nýbrž o to, zda se – podle tvrzení žalobce v žalobě – negativně projevil v jeho právní sféře (v podrobnostech se odkazuje na citované usnesení rozšířeného senátu).
Řízení o přezkoumání daňového rozhodnutí podle §55b daňového řádu se rozpadá do dvou fází: v prvé se rozhoduje (na vyšším stupni soustavy finančních orgánů) o tom, zda přezkoumání vůbec bude povoleno či nařízeno; ve druhé fázi – a to jen tam, kde přezkoumání je povoleno či nařízeno a původní řízení tedy znovu „otevřeno“ – rozhoduje orgán, který v původním řízení rozhodoval v posledním stupni, o tom, zda původní (přezkoumávané) rozhodnutí bude změněno, zrušeno či nahrazeno jiným, popřípadě potvrzeno.
V rámci prvé fáze je nutno rozlišit, zda správce daně rozhoduje podle §55b daňového řádu z úřední povinnosti, nebo zda tak činí na základě žádosti daňového subjektu. Dospěje-li instančně vyšší správce daně k závěru, že jsou splněny podmínky přezkoumání daňového rozhodnutí, tj. je tu rozpor s právními předpisy nebo podstatné vady řízení, dále jsou tu okolnosti nasvědčující tomu, že došlo ke stanovení daně v nesprávné výši, ať již nižší či naopak vyšší a konečně je též zachována dvouletá lhůta, pak v prvém případě přezkoumání daňového rozhodnutí nařídí, ve druhém povolí.
Ve vztahu k rozhodnutí o nařízení přezkumu daňového rozhodnutí judikatura připouští, že takové rozhodnutí může představovat zásah do právní sféry daňového subjektu a zakládat žalobní legitimaci podle §65 odst. 1 s. ř. s.; to zejména proto, že rozhodnutí o nařízení přezkumu má odkladné účinky vůči rozhodnutí přezkoumávanému a v důsledku toho nastává v právní sféře daňového subjektu nejistota ohledně výše daňové povinnosti (viz rozsudek Nejvyššího správní soudu ze dne 19. 10. 2006, č. j. 1 Afs 21/2006 - 52, www. nssoud. cz ).
Jiná právní situace ovšem nastává, rozhoduje-li instančně vyšší správce daně o žádosti o povolení přezkumu. Zde může rozhodnout buď tak, že přezkum povolí, nebo naopak tak, že jej nepovolí. Nevyhoví-li – ať již zcela nebo pouze zčásti –, tj. nepovolí-li přezkum daňového rozhodnutí, dosavadní judikatura konstantně dovozuje, že soudní přezkum je vyloučen. Důvodem je skutečnost, že takové rozhodnutí pojmově nemůže znamenat zásah do právní sféry daňového subjektu. Daňová povinnost žadatele o povolení přezkumu již byla pravomocně stanovena dřívějším rozhodnutím finančního orgánu; tím, že instančně vyšší správce daně nepovolí přezkum tohoto rozhodnutí, se na původním rozhodnutí nic nemění, tj. nemění se ani práva a povinnosti daňového subjektu. Nedochází-li rozhodnutím o nepovolení přezkumu podle §55b daňového řádu k zásahu do právní sféry žalobce, potom není dána ani žalobní legitimace podle §65 odst. 1 s. ř. s.
Krom toho daňový subjekt má zpravidla k dispozici právní prostředky, jimiž se proti rozhodnutí vydanému v původním řízení může bránit. Tyto možnosti zahrnují jak opravné prostředky (kupř. odvolání), tak i ochranu soudní, jíž se může daňový subjekt domáhat po neúspěšném vyčerpání řádných opravných prostředků v daňovém řízení. Zcela nepřijatelná – a nedůvodně narušující právní moc rozhodnutí – by byla taková interpretace, která by daňovému subjektu, jenž zmeškal využití právních prostředků nápravy, které měl k dispozici, umožňovala toto opomenutí dohnat tím, že kdykoliv ve lhůtě dvou let následujících po roce, v němž nabylo přezkoumávané rozhodnutí právní moci, by podal (bezúspěšně) žádost o povolení přezkumu a negativní rozhodnutí o ní by posléze napadl žalobou u soudu; vzhledem k tomu, jak široce jsou koncipovány podmínky povolení přezkumu podle §55b daňového řádu, znamenalo by to, že soud by se vlastně zabýval tím, zda původní rozhodnutí je či není nezákonné nebo zda se zakládá na podstatných vadách řízení či nikoliv, jakož i tím, zda daň byla stanovena ve správné výši, resp. zda tomu okolnosti nasvědčují. Jinak řečeno, soud by tímto způsobem přezkoumával v daleko delším časovém horizontu to, co by mohl přezkoumávat mnohem dříve, kdyby se daňový subjekt staral náležitě o svá práva. Takový přístup jistě nemůže obstát.“
V souzené věci stěžovatelka napadá rozhodnutí, jimiž Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu nepovolilo přezkum shora označených platebních výměrů podle §55b odst. 4 d. ř. (skutečně nejde o rozhodnování podle §54 d. ř., jak se mylně domnívá stěžovatelka). Tímto rozhodnutím nemohlo, jak vyplývá se shora uvedeného, dojít k zásahu do právní sféry stěžovatelky, neboť její daňová povinnost již byla pravomocně stanovena dřívějšími platebními výměry finančního úřadu; tím, že finanční ředitelství nepovolilo přezkum platebních výměrů, se na jejich obsahu nic nezměnilo, tj. nezměnila se ani práva a povinnosti stěžovatelky. Stěžovatelka přitom měla možnost se proti platebním výměrům bránit odvoláním a v případě, že by nebylo úspěšné, žalobou ve správním soudnictví a posléze kasační stížností u Nejvyššího správního soudu. Z odůvodnění napadených rozhodnutí však vyplývá, že odvolání proti oběma platebním výměrům podala až po lhůtě pro odvolání, v důsledku čehož byla odvolání zamítnuta. Stěžovatelka se tedy sama zmeškáním lhůty pro odvolání připravila o možnost brojit proti platebním výměrům zákonem předvídanými prostředky nápravy, což v žádném případě nelze dohánět postupem podle §55b d. ř., jak ve svém rozhodnutí přesvědčivě dovodil Nejvyšší správní soud.
Z těchto důvodů odmítl Ústavní soud podanou ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti tomuto usnesení není odvolání přípustné (§43 odst. 3 zákona o Ústavním soudu).
V Brně dne 8. ledna 2009
František Duchoň
pčředseda senátu