ECLI:CZ:US:2011:3.US.791.11.1
sp. zn. III. ÚS 791/11
Usnesení
Ústavní soud rozhodl dne 23. června 2011 mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků v senátu složeném z předsedy Jiřího Muchy a soudců Vladimíra Kůrky a Jana Musila (soudce zpravodaje) ve věci ústavní stížnosti stěžovatele J. S., právně zastoupeného JUDr. Josefem Šťastným, advokátem AK se sídlem Ševčíkova 38, 341 01 Horažďovice, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. ledna 2011 č. j. 2 Afs 77/2010-89 a proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 8. září 2010 č. j. 10 Af 44/2010-47, za účasti 1) Nejvyššího správního soudu a 2) Krajského soudu v Českých Budějovicích, jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Ústavní stížností, která byla Ústavnímu soudu doručena dne 15. března 2011, se stěžovatel domáhal zrušení rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. ledna 2011 č. j. 2 Afs 77/2010-89, jakož i rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 8. září 2010 č. j. 10 Af 44/2010-47, a to pro porušení článku 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
Ústavní soud konstatuje, že včas podaná ústavní stížnost splňuje všechny formální náležitosti, stanovené pro její podání zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu").
Ze spisového materiálu Ústavní soud zjistil, že rozhodnutím Finančního úřadu v Blatné ze dne 26. srpna 2009 č. j. 17402/09/106970306843 byla stěžovateli za rok 2005 dodatečně doměřena daň z příjmů fyzických osob ve výši 168 512,- Kč. Rozhodnutím Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 15. března 2010 č. j. 497/10-1100 bylo změněno rozhodnutí Finančního úřadu v Blatné ze dne 26. srpna 2009 tak, že tato daň byla stanovena ve výši 132 864,- Kč; v ostatním zůstal platební výměr nezměněn. Rozsudkem ze dne 8. září 2010 č. j. 10 Af 44/2010 - 47 Krajský soud v Českých Budějovicích zamítl stěžovatelovu žalobu proti rozhodnutí žalovaného Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 15. března 2010. Rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 11. ledna 2011 č. j. 2 Afs 77/2010-89 byla zamítnuta kasační stížnost stěžovatele směřující proti výše uvedenému rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 15. března 2010.
II.
V ústavní stížnosti stěžovatel uvádí, že správce daně u něj dne 21. února 2008 zahájil kontrolu daně z příjmů fyzických osob za rok 2005; při zahájení kontroly správce daně stěžovateli nesdělil k prováděné daňové kontrole žádné konkrétní informace, tedy důvody vedoucí k této kontrole, pochybnosti správce daně ani cíle této kontroly. Takový postup je však prý v rozporu se závěry rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. 1. ÚS 1835/07 (dostupné na http://nalus.usoud.cz, stejně jako všechna další rozhodnutí zde citovaná).
Stěžovatel uvádí, že dle závěrů Ústavního soudu musí již v okamžiku zahájení daňové kontroly existovat objektivně poznatelné důvody; tyto důvody musí být správcem daně jednoznačně formulovány, sděleny daňovému subjektu a objektivně zachyceny v protokolu o zahájení kontroly. Z uvedeného stěžovatel dovozuje, že za nezákonnou je potřeba považovat takovou daňovou kontrolu, která byla zahájena bez toho, že by zde a priori existovalo podezření na zkrácení daňové povinnosti a bez toho, že by byl daňový subjekt o konkrétních důvodech takového podezření při zahájení kontroly informován. Takový postup správce daně je podle stěžovatele nepřípustným porušením autonomní sféry jednotlivce a tudíž i realizací pravomoci v rozporu s článkem 2 odst. 2 Listiny. Stěžovatel poukazuje na to, že podle Ústavního soudu neústavnost takového postupu nemůže být zhojena ani případnou skutečností, že v průběhu daňové kontroly bylo prokázáno, že ke zkrácení daně ze strany stěžovatele (daňového subjektu) skutečně došlo; daňová kontrola totiž představuje jeden (nedělitelný) procesní úkon a důkazy by v takovém případě byly opatřeny protiústavním postupem.
Stěžovatel namítá, že výše uvedené závěry vyplývající z citovaného rozhodnutí Ústavního soudu nebyly v tomto případě respektovány. Pokud se týká daňové kontroly, stěžovatel je toho názoru, že odůvodnění orgánů veřejné moci si odporují, neboť zatímco Finanční ředitelství v Českých Budějovicích hodnotí výše uvedené rozhodnutí Ústavního soudu jako ojedinělý právní názor, dle Nejvyššího správního soudu jde o konstantní a konzistentní rozhodovací činnost.
Stěžovatel poukazuje na to, že nad výše uvedeným řízením vedeným Finančním úřadem v Blatné panuje velké množství pochybností - stěžovateli je prý vytýkán způsob jeho spolupráce s podnikatelem V. F. Stěžovatel i podnikatel V. F. však jsou autonomní subjekty, které měly plnou způsobilost k právním úkonům, byly bezúhonné a byly držiteli řádných oprávnění k podnikatelské činnosti; uzavírání smluv a vůbec podnikatelská činnost proto byla na zcela svobodném a volném uvážení těchto subjektů. Vzhledem k uvedenému má stěžovatel za to, že žádnému třetímu subjektu nepřísluší do těchto vztahů jakkoliv zasahovat: tím spíše pak v tomto případě, kdy vzájemná spolupráce není ze strany stěžovatele ani V. F. nikterak zpochybňována. V opačném případě by bylo potřeba takové zásahy hodnotit jako nepřípustné omezování svobody podnikání.
Stěžovatel uvádí, že složité stroje, které vlastní, vykazovaly časté poruchy; stěžovatel však nebyl schopen vlastními silami opravy provést, a proto musela být opravou pověřena jiná osoba. V případě výskytu poruchy tak byl stroj předán V. F. za účelem opravy; oprava byla většinou prováděna na místě samém v provozovně stěžovatele. Následně po provedení opravy byla V. F. vystavena faktura. Stěžovatel uvádí, že nebyl schopen ověřit rozsah ani způsob oprav, a proto v takovém případě jednal v důvěře ve správnost údajů na vystavené faktuře. Stěžovatel neměl důvod nevěřit správnosti a výši fakturace V. F. a částka se mu jevila jako oprávněná a odpovídající. Zda V. F. částku na fakturách záměrně nadhodnotil, není stěžovateli známo a nemohl to ani nikterak ovlivnit či zjistit. Stěžovatel má tudíž za to, že mu nelze klást k tíži, jestliže jiná osoba vystaví fakturu na plnění, které neuskutečnila. Stěžovatel uvádí, že jednal v dobré víře ve správnost a oprávněnost faktur, které vystavila třetí osoba; tyto faktury stěžovatel následně uplatnil v souladu s daňovými zákony. Stěžovatel má rovněž za to, že pochybnosti by vzbuzoval spíše opačný postup, tj. kdyby takové faktury v souladu s daňovými zákony neuplatnil; jelikož tak však učinil, je z uvedeného postupu zřejmé, že tyto faktury považoval za platné a správné. V daném případě se rovněž dle názoru stěžovatele uplatní domněnka, že fakturovaná plnění byla provedena, pokud nebude prokázán opak. Nelze proto souhlasit s tvrzením, že nebylo prokázáno, že by k obchodní činnosti došlo. Stěžovatel má za to, že ze skladové evidence, dokladů vystavených V. F. a z popisu prací jednoznačné vyplývá, které práce byly V. F. vyúčtovány; údaje v účetnictví stěžovatele se navíc shodují s údaji v evidenci V. F. Žádné důkazy o tom, že fakturovaná plnění neodpovídají skutečnosti, však nebyly předloženy. Vzhledem k uvedenému proto nelze pro tvrzení, že k obchodní činnosti mezi stěžovatelem a V. F. nedošlo, najít v žádném z provedených důkazů oporu.
III.
Ústavní soud ustáleně judikuje, že není součástí obecné soudní soustavy, není další instancí v systému všeobecného soudnictví, není vrcholem soustavy obecných soudů ani není ve vztahu k těmto soudům soudem nadřízeným a nepřísluší mu právo dozoru nad rozhodovací činností obecných soudů. To platí i pro oblast správního soudnictví završenou Nejvyšším správním soudem. Do rozhodovací činnosti obecných soudů je Ústavní soud oprávněn zasáhnout pouze tehdy, byla-li pravomocným rozhodnutím těchto orgánů porušena ústavně zaručená základní práva nebo svobody.
Ústavní soud tedy přezkoumal napadená rozhodnutí, jakož i řízení jim předcházející, z hlediska stěžovatelem v ústavní stížnosti uplatněných námitek, a se zřetelem ke skutečnosti, že mohl přezkoumávat pouze ústavnost, dospěl k závěru, že ústavní stížnost není důvodná.
V ústavní stížnosti stěžovatel namítá, že správce daně u něj v rozporu s nálezem Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/07 zahájil kontrolu daně z příjmů fyzických osob za rok 2005, aniž by stěžovateli k prováděné daňové kontrole sdělil konkrétní důvody.
V této souvislosti Ústavní soud poukazuje na to, že obdobnými námitkami téhož stěžovatele se Ústavní soud zabýval již ve svém rozhodnutí sp. zn. I. ÚS 1188/11, ve kterém Ústavní soud posuzoval ústavní stížnost stěžovatele ve věci dodatečného vyměření daně z příjmů fyzických osob stěžovateli správcem daně za rok 2006, přičemž ústavní stížnost v dané věci neshledal důvodnou.
V uvedeném usnesení Ústavní soud konstatoval, že pro danou věc je podstatné, že z usnesení Ústavního soudu ze dne 3. listopadu 2010 sp. zn. I. ÚS 378/10, i z později vydaných usnesení (např. ze dne 24. března 2011 sp. zn. I. ÚS 3372/11) vyplývá, že ne za každé situace lze hodnotit absenci sdělení důvodů pro zahájení daňové kontroly jako takový zásadní nedostatek, pro které by ji bylo možno považovat za ryze formální, účelově zneužitý, a proto neústavní úkon. Takovou situaci shledal Ústavní soud i ve věci stěžovatele vedené u Ústavního soudu pod sp. zn. I. ÚS 1188/11 a shledává ji i v nyní projednávané věci.
Odlišnost nyní posuzované věci od věci posuzované Ústavním soudem v nálezu Ústavního soudu ze dne 18. listopadu 2008 sp. zn. I. ÚS 1835/07 konstatoval již Nejvyšší správní soud v napadeném rozsudku.
V odůvodnění napadeného rozsudku dospěl Nejvyšší správní soud shodně s Krajským soudem v Českých Budějovicích k závěru, že samotná a zcela obecná námitka stěžovatele, že daňová kontrola u něj byla zahájena svévolně, nemůže uspět, a to především proto, že nelze vyloučit provádění tzv. namátkových daňových kontrol, které samy o sobě nejsou protizákonné. Na podporu tohoto svého názoru Nejvyšší správní soud uvedl, že tento právní názor obsažený v jeho rozsudku sp. zn. 2 Aps 2/2009 akceptoval rovněž Ústavní soud, který usnesením sp. zn. I. ÚS 378/10 odmítl jako zjevně neopodstatněnou ústavní stížnost, proti tomuto rozsudku brojící, přičemž výslovně uvedl, že "neexistence těchto pochybností sama o sobě legitimitu daňové kontroly nezpochybňuje". Stížnostní námitku, týkající se údajné svévolnosti zahájení daňové kontroly u stěžovatele, proto Nejvyšší správní soud neshledal důvodnou.
Nejvyšší správní soud se ztotožnil se závěry krajského soudu i v otázce posouzení relevance dokladů vystavených V. F., které samy o sobě neprokazovaly provedení prací a tvrzených plateb, a krajský soud proto dospěl k závěru, že stěžovatel své důkazní břemeno neunesl.
V odůvodnění svého rozhodnutí Nejvyšší správní soud dospěl k závěru o nedůvodnosti námitky, že došlo k nezákonnému hodnocení dokladů, vystavených V. F., a popisem vyúčtovaných prací. I v tomto případě, konstatoval Nejvyšší správní soud, se totiž jedná výhradně o otázku volného hodnocení důkazů, v němž soud neshledal ze strany finančních orgánů žádné pochybení. Jak ostatně poukázal již krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku, samotné (údajné) proplacení dvou blíže specifikovaných faktur (č. 27/05 a 29/05) v hotovosti ještě neprokazuje, že se zdanitelné plnění uskutečnilo. V tomto směru stěžovatel neprokázal, jaké zboží od V. F. převzal a jaký materiál a v jakém množství mu naopak předal. Bylo poukázáno na rozpory v pohybu zboží ve skladové evidenci a na rozpory v knihách jízd stěžovatele a V. F. Stěžovatel předložil dvě verze pokladního deníku, přičemž se s evidencí V. F. shoduje pouze verze novější, nicméně u těchto dokladů chybí podpis V. F. V podrobnostech Nejvyšší správní soud odkázal na podrobné závěry daňové kontroly, které se stěžovateli nepodařilo zpochybnit. Z těchto závěrů, následně převzatých i žalovaným finančním ředitelstvím a krajským soudem, Nejvyšší správní soud dovodil, že v účetnictví stěžovatele nebyl zjištěn žádný doklad, který by potvrzoval, že úhrada označených faktur byla skutečně provedena a rozpor byl shledán rovněž mezi údaji obsaženými v peněžním deníku V. F. a podkladů dodaných stěžovatelem ("průběžný stav účtu", skladová evidence). V těchto fakturách, podotkl Nejvyšší správní soud, ostatně nebyl ani uveden rozsah prací, které měly být vykonány.
Ústavní soud připomíná, že již ve svém nálezu sp. zn. Pl. ÚS 38/95, konstatoval, že daňové řízení je postaveno na zásadě, že daňový subjekt má jednak povinnost daň přiznat (břemeno tvrzení), ale také své tvrzení doložit (břemeno důkazní). Tato zásada je vyjádřena v ust. §31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o správě daní a poplatků"). Dle uvedeného ustanovení platí, že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Daňový subjekt je tak odpovědný za to, že jím předložené důkazní prostředky budou konkrétní a budou prokazovat jeho tvrzení. V daňovém řízení tedy nese důkazní břemeno daňový subjekt. Prokazování daňových nároků je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním.
Ústavní soud pouze pro úplnost dodává, že v daňovém řízení se uplatňuje zásada volného hodnocení důkazů, zakotvená v ust. §2 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků, podle níž finanční orgány postupují při svém rozhodování, jakož i zásada projednací, spočívající v tom, že správní orgán není povinen vyhledávat důkazní prostředky svědčící ve prospěch účastníka řízení. Povinností správce daně je především chránit zájmy státu, jimiž se v této souvislosti rozumí zájem státu stanovit a vybrat v zákonem stanovené výši a lhůtě příslušné daně, přičemž přitom dbá i na zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů a dalších osob zúčastněných v daňovém řízení. Uvedenou zásadu však nelze vykládat natolik extenzivním způsobem, že by jí byla popřena v zákoně následně vyjádřená právní úprava důkazní povinnosti daňového subjektu.
Závěr Nejvyššího správního soudu, že doklady vystavené V. F. hodnocené finančními orgány v souhrnu s ostatními zjištěními samy o sobě neprokazují, že se zdanitelné plnění uskutečnilo, je třeba považovat za prvek nezávislého soudního rozhodování, kterému nemá Ústavní soud z hlediska ústavnosti čeho vytknout. Napadenými rozsudky byl řádně odůvodněn závěr obecných soudů o správném postupu správce daně při dokazování, včetně hodnocení důkazů a neunesení důkazního břemene stěžovatelem. V tomto směru Ústavní soud v podrobnostech odkazuje na přiléhavé odůvodnění rozhodnutí obou ve věci jednajících obecných soudů, které se všemi námitkami stěžovatele v míře odpovídající jejich konkretizaci vypořádaly způsobem, který Ústavní soud pokládá za ústavně konformní.
Při shrnutí výše uvedeného Ústavní soud neshledal, že by v činnosti jednajících orgánů došlo k porušení hmotně právních či procesně právních předpisů, které by mělo za následek porušení ústavně zaručených základních práv nebo svobod stěžovatele.
Na základě těchto skutečností Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků podle ust. §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 23. června 2011
Jiří Mucha v. r.
předseda senátu Ústavního soudu