ECLI:CZ:US:2017:2.US.1136.17.1
sp. zn. II. ÚS 1136/17
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jiřího Zemánka (soudce zpravodaj) a soudců Ludvíka Davida a Vojtěcha Šimíčka mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků o ústavní stížnosti stěžovatelky TSR Czech Republic s. r. o., se sídlem Praha 8 - Karlín, Sokolovská 192/79, zastoupené JUDr. Jiřím Jarošem, Ph.D., advokátem, se sídlem Na Pankráci 449/11, Praha 4 - Nusle, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 2. 2017, č. j. 9 Afs 109/2016-74 a proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 2. 3. 2016, č. j. 9 Af 60/2012-106, ve znění usnesení Městského soudu v Praze ze dne 26. 5. 2016, č. j. 9 Af 60/2012-129, za účasti Nejvyššího správního soudu a Městského soudu v Praze jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 13. 4. 2017, která po formální stránce splňuje náležitosti požadované zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí, neboť jimi byla porušena její ústavně zaručená práva zakotvená v článku 2 odst. 3, v článku 4, v článku 11 odst. 1 a 5, a v článku 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, a dále v článku 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod.
2. Stěžovatelka v ústavní stížnosti namítá, že Nejvyšší správní soud i Městský soud v Praze svými rozhodnutími porušily její ústavně zaručená práva, neboť odmítly správně aplikovat ustanovení relevantních právních předpisů, z nichž přímo vyplývá nárok stěžovatelky na odpočet DPH na vstupu z uskutečněných zdanitelných plnění realizovaných s dodavatelem Tochajda s. r. o. Správní orgány i soudy vycházely z toho, že předmětné zboží bylo obchodováno v řetězci dodavatelů 1. BARDOTTE s. r. o., 2. COPPER RECYCLING COMPANY s. r. o., 3. CRIONOIDEA s. r. o., 4. SUR-METAL CZ s. r. o., 5. Tochajda s. r. o. a 6. stěžovatelka, a současně, že první ze společností podávala negativní daňová přiznání nebo je nepodávala vůbec, čímž na straně státu vznikla daňová ztráta. Orgány daňové správy a následně soudy dovodily, že stěžovatelka si musela skutečnosti, že předmětná zdanitelná plnění jsou zasažena podvodem na DPH, být vědoma, když další článek - společnost Tochajda s. r. o., zapojila do obchodního řetězce bez zjevného ekonomického důvodu. Stěžovatelka s těmito závěry nesouhlasí a poukazuje na judikaturu Soudního dvora Evropské Unie (dále jen "SDEU"), podle které lze nárok na odpočet DPH odmítnout, jen pokud je s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu, a je přitom na daňovém orgánu, aby dostatečně právně objektivní okolnosti umožňující učinit takový závěr prokázal. Nejvyšší správní soud a před ním i Městský soud v Praze však ve svých rozhodnutích opomenuly skutečnost, že stěžovatelka neměla faktickou možnost zjistit podobu shora uvedeného dodavatelského řetězce (žádný dodavatel nesdělí odběrateli svého dodavatele již z důvodu, aby v příští transakci nebyl obejit a nepřišel o zisk z budoucích obchodů), natož pak skutečnost, že první ze společností podávala negativní daňová přiznání nebo je nepodávala vůbec. Stěžovatelka vysvětluje, že důvodem zapojení společnosti Tochajda s. r. o., jako přímého dodavatele stěžovatelky namísto dosavadního dodavatele, byly osobní rozpory mezi vedoucím obchodníkem stěžovatelky a jednatelkou dosavadního dodavatele. V takovém postupu nespatřuje stěžovatelka žádné právně nedovolené jednání, když jí nepochybně náleží svobodné rozhodnutí o volbě svého obchodního partnera. Orgány daňové správy a následně i Městský soud v Praze a Nejvyšší správní soud však svými rozhodnutími svobodný výkon volby obchodního partnera stěžovatelce upírají, když došly k závěru, že k zapojení společnosti Tochajda s. r. o. došlo bez ekonomického důvodu, a z tohoto důvodu uložily stěžovatelce sankce v podobě odnětí nároku na odpočet DPH. Stěžovatelka namítá, že aplikace závěrů Nejvyššího správního soudu by nutila daňové subjekty cíleně obcházet obchodníky a hledat jen nejpřímější dodavatele, což nemusí být vždy nejvýhodnější, ale hlavně žádná takováto povinnost není stanovena zákonem. Pokud Nejvyšší správní soud uvádí, že neuvěřil uváděnému vysvětlení zapojení dodavatele Tochajda s. r. o., a považuje je za iracionální a nedůvěryhodné, opomíjí, že stěžovatelce nevyplývá z žádného právního předpisu povinnost prokazovat a zdůvodňovat pohnutky, které ji vedly k výběru obchodního partnera, ale toliko povinnost prokazovat skutečnosti, které tvrdila ve svých daňových hlášeních a ve svém účetnictví, a které doložila doklady, jejichž formální správnost nebyla zpochybněna, a nebylo ani zpochybněno, že vykázaná zdanitelná plnění (dodávky zboží) byly skutečně realizovány.
3. Z obsahu napadených rozhodnutí vyplývají následující skutečnosti. Platebním výměrem Finančního úřadu pro Prahu 8 ze dne 24. 3. 2011, č. j. 102832/11/008513108915, na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2009 správce daně vyměřil stěžovatelce nadměrný odpočet ve výši 43 839 705 Kč oproti vykázanému nadměrnému odpočtu ve výši 50 963 070 Kč. Proti citovanému rozhodnutí podala stěžovatelka odvolání, o kterém rozhodnutím ze dne 29. 10. 2012, č. j. 15476/12-1300-106516, Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu (dále jen "finanční ředitelství") rozhodlo tak, že změnilo citovaný platební výměr Finančního úřadu pro Prahu 8 a nadměrný odpočet zvýšilo na 44 914 186 Kč. Rozhodnutí finančního ředitelství napadla stěžovatelka žalobou, která byla rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 2. 3. 2016, č. j. 9 Af 60/2012-106, ve znění usnesení Městského soudu v Praze ze dne 26. 5. 2016, č. j. 9 Af 60/2012-129, zamítnuta. Proti rozsudku Městského soudu v Praze podala stěžovatelka kasační stížnost, kterou ústavní stížností napadeným rozsudkem Nejvyšší správní soud zamítnul.
4. Ústavní soud v dané právní věci zejména předesílá, že napadená rozhodnutí posuzuje kritériem, jímž je ústavní pořádek a jím zaručená základní práva a svobody; není tedy jeho věcí perfekcionisticky přezkoumat případ sám z pozice podústavního práva. Ústavní soud totiž není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Naproti tomu právě Nejvyšší správní soud je tím orgánem, jemuž přísluší výklad podústavního práva v oblasti veřejné správy a sjednocování judikatury správních soudů, k čemuž slouží i mechanismus předvídaný v §12 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní. Při výkonu této pravomoci Nejvyšším správním soudem je přirozeně i tento orgán veřejné moci povinen interpretovat a aplikovat jednotlivá ustanovení podústavního práva v první řadě vždy z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně zaručených základních práv a svobod [srov. nález sp. zn. II. ÚS 369/01 ze dne 18. 12. 2002 (N 156/28 SbNU 401)]. V kontextu své dosavadní judikatury se Ústavní soud cítí být oprávněn k výkladu podústavního práva v oblasti veřejné správy pouze tehdy, jestliže by aplikace podústavního práva v daném konkrétním případě učiněná Nejvyšším správním soudem byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zakotvených v hlavě páté Listiny, a tudíž by ji bylo lze kvalifikovat jako aplikaci práva mající za následek porušení základních práv a svobod [srov. nález sp. zn. III. ÚS 173/02 ze dne 10. 10. 2002 (N 127/28 SbNU 95), nález sp. zn. IV. ÚS 239/03 ze dne 6. 11. 2003 (N 129/31 SbNU 159) a další]. K takovému zjištění však ve věci stěžovatelky Ústavní soud nedospěl.
5. Po přezkoumání předložených listinných důkazů a posouzení právního stavu dospěl Ústavní soud k závěru, že návrh stěžovatelky je zjevně neopodstatněný, neboť je zřejmé, že k tvrzenému porušení jejích ústavně zaručených práv namítaným postupem Nejvyššího správního soudu ani Městského soudu v Praze nedošlo. Ústavní soud konstatuje, že návrhy zjevně neopodstatněné jsou zvláštní kategorií návrhů zakotvenou v ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu. Dle tohoto ustanovení přísluší Ústavnímu soudu v zájmu racionality a efektivity jeho řízení odmítnout návrh, který sice splňuje všechny zákonem stanovené procesní náležitosti, nicméně je zjevné, tedy bez jakýchkoli důvodných pochybností a bez nutnosti dalšího podrobného zkoumání, že mu nelze vyhovět. Hlavním účelem možnosti odmítnout návrh pro jeho zjevnou neopodstatněnost zjednodušenou procedurou řízení je vyloučit z řízení návrhy, které z hlediska svého obsahu zjevně nesplňují samotný smysl řízení před Ústavním soudem. V této fázi řízení se proto přezkum Ústavního soudu zpravidla omezí na podrobné seznámení se s obsahem napadených rozhodnutí orgánů veřejné moci a údaji obsaženými v samotné ústavní stížnosti. Vyžádání stanoviska účastníků a vedlejších účastníků řízení o ústavní stížnosti, event. spisu či jiné dokumentace, týkající se napadeného rozhodnutí orgánu veřejné moci, není pravidlem. Pokud na základě výše uvedeného postupu dospěje Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná, bez dalšího ji odmítne.
6. Ústavní soud je především nucen konstatovat, že ústavní stížnost je ve své podstatě výlučným opakováním argumentů, které stěžovatelka namítala v řízení zejména před Nejvyšším správním soudem a Městským soudem v Praze, s nimiž se soudy obsáhle a ústavně konformním způsobem vypořádaly.
7. Městský soud v Praze konstatoval, že stěžovatelka věrohodným způsobem neprokázala nejen důvod zapojení společnosti Tochajda s. r. o. do obchodů s odpadem, ale zejména skutečnou ekonomickou činnost této společnosti vyvíjenou pro stěžovatelku. Nebylo prokázáno věcné a časové plnění společnosti Tochajda s. r. o., za které by bylo adekvátní zaplatit úhradu 6 048 883,60 Kč. Bez prokazatelných ekonomických argumentů je stěží představitelné, že by uvedená částka, nadto vytvořená s cenovým navýšením 100 EUR/t, dohodnutá v jiné cenové relaci, byla reálným důvodem pro zapojení dalšího dodavatele stěžovatelky do řetězce obchodů, zvláště, jestliže tento dodavatel měl být napojen na původního dodavatele stěžovatelky - společnost SUR-METAL s. r. o., s jejímiž dodávkami nebyla stěžovatelka spokojena. Z žalobních tvrzení vyplývá, že důvodem přerušení jednání stěžovatelky se společností SUR-METAL s. r. o. nebyly jen cenové rozpory, jak uváděla stěžovatelka v daňovém řízení, ale kvalita a čistota materiálu, která mohla tyto rozpory vyvolat. Lze pak stěží akceptovat vysvětlení stěžovatelky, že z těchto příčin bylo výhodnější zapojit do obchodů společnost Tochajda s. r. o. neboť tento nový dodavatel vzhledem ke své dosavadní nulové činnosti v oblasti odpadů, bez provozovny, zaměstnanců, bez dopravy, kterou nezajišťoval, by mohl stěží, a nadto v navýšené cenové relaci zkonvalidovat jakost dodávek společnosti SUR-METAL s. r. o. ke spokojenosti stěžovatelky. Proto finanční ředitelství správně posuzovalo zapojení společnosti Tochajda s. r. o. do obchodů se stěžovatelkou za věcně neprůkazné a jednoznačně zredukované na podpis na daňových dokladech. Městský soud v Praze poukázal na judikaturu Soudního dvora Evropské unie, z jejíhož vývoje lze vysledovat a dovodit, že není úkolem správce daně prokazovat podvodné jednání daňového subjektu nade všechnu pochybnost, ale postačuje vysledovat nezbytnost posouzení objektivní povahy plnění bez ohledu na její účel a výsledky nebo náznaky vzbuzující podezření, že došlo k nesrovnalosti nebo podvodu. Správce daně své úvahy o možném podvodném jednání dle soudu založil na objektivně zjištěné povaze vztahů mezi společnostmi SUR-METAL s. r. o., Tochajda s. r. o. a stěžovatelkou, neboť tyto vztahy se bezprostředně týkaly dodávek pro stěžovatelku od společnosti SUR-METAL s. r. o., týkalo se jich tvrzení účastníků o dopravě provedené společností SURMETAL s. r. o., a o krátkém okamžiku převzetí zboží pouze formálními daňovými doklady. Tyto skutečnosti postačovaly jako indicie či podezření správce daně, že došlo k nesrovnalostem nebo podvodu. Městský soud v Praze měl za to, že stěžovatelka tato podezření nevyvrátila, naopak je potvrzením povahy a okolností obchodní transakce spíše umocnila.
8. V odůvodnění svého napadeného usnesení Nejvyšší správní soud stěžovatelce vysvětlil, že v projednávané věci Finanční ředitelství spatřovalo podvod v přeprodávání měděných a niklových katod dovezených z neznámého místa v zahraničí ve formálně vytvořeném obchodním řetězci tuzemských společností, na jehož počátku nebyla odvedena daň. Podvod přitom nespočíval v tom, že se jednalo o tzv. řetězovou obchodní transakci, nýbrž v tom, že zapojení společností v jeho předchozích článcích nebylo motivováno ekonomickými důvody, ale podvodným získáním částky odpovídající dani z přidané hodnoty, kterou neodvedla první ze společností. Tento závěr byl dle Nejvyššího správního soudu skutkovými okolnostmi projednávané věci dostatečně podložen, když společnosti na začátku řetězce byly zapojeny pouze formálně, jednalo se o tzv. "prázdné schránky", o čemž svědčí jejich opakující se charakteristiky jako neexistence prostor užívaných v České republice (pouze virtuální sídlo), absence zaměstnanců, cizí státní příslušník s bydlištěm mimo Českou republiku jako jednatel, nekontaktnost či nespolupráce se správcem daně a nevykázání jiných plnění než dodávek barevných kovů (kovového odpadu) v popsaném dodavatelském řetězci. Také přímá dodavatelka stěžovatelky společnost Tochajda s. r. o. nevykazovala jinou činnost než nákup zboží od společnosti SUR-METAL s. r. o. a jeho následný prodej stěžovatelce, neměla žádné zaměstnance, nevlastnila výrobní ani skladovací prostory, nezajišťovala dopravu, a v době uzavření rámcové smlouvy navíc neměla příslušné živnostenské oprávnění. Nejvyšší správní soud proto dospěl ve shodě s Městským soudem k závěru, že byly dostatečně prokázány objektivní okolnosti svědčící o tom, že stěžovatelka musela (měla a mohla) vědět o skutečnosti, že předmětná zdanitelná plnění jsou zasažena podvodem na DPH. Stěžejní okolností, pro kterou lze účast stěžovatelky na daňovém podvodu dovozovat, bylo, že sama do dodavatelského řetězce zapojila společnost Tochajda s. r. o., a to aniž by poskytla přesvědčivé zdůvodnění. Od počátku setrvávala na svých tvrzeních, že ze strany společnosti SUR-METAL "byl tlak na cenu" a společnost Tochajda s. r. o. měla mít možnost vyjednat si lepší podmínky. Jak konkrétně se to mělo projevovat, nikdy neuvedla, proto Nejvyšší správní soud neměl důvod přehodnocovat závěr, že její vysvětlení nebylo důvěryhodné. K tomu dále přistupuje zjištění, že společnost Tochajda s. r. o. nedisponovala oprávněním k nakládání s odpady. Vzhledem k postavení stěžovatelky na trhu a skutečnosti, že jednání se společností Tochajda s. r. o. sama iniciovala, bylo reálné požadovat, aby si oprávnění svého obchodního partnera k plnění sjednávané činnosti ověřila, nebo dokonce aby jej na nutnost oprávněním disponovat sama upozornila. Další podstatnou okolností bylo, že stěžovatelka nevěnovala dostatečnou pozornost původu dodávaného zboží (měděných a niklových katod). Stěžovatelka, která sama vyvolala jednání o jejich obchodní spolupráci, si musela být vědoma, že společnost Tochajda s. r. o. neprovozuje žádnou činnost, při které by kovový odpad mohl vznikat, pouze jej nakupovala od společnosti SUR - METAL s. r. o. a bez jakékoli úpravy prodávala dále stěžovatelce. Proto jí také muselo být zřejmé, že informace uvedené v dokumentaci nemohou být pravdivé. V těchto souvislostech jsou také relevantní výtky, že stěžovatelka nevěnovala pozornost maďarsky mluvícím řidičům, kteří uskutečňovali přepravu, a okolnostem souvisejícím s přejímkami zboží. Ze shromážděných důkazů, především výpovědí zaměstnanců stěžovatelky, vyplynulo, že Ing. Krejčí nebyl přejímkám zboží přítomen, veškerou komunikaci dle všeho vyřizoval pouze e-mailem, případně telefonicky, a to přesto, že přeprodej kovového odpadu byl jedinou činností společnosti Tochajda s. r. o. a jednalo se o dodávky v řádech milionů Kč. Dokumentace, kterou dodal stěžovatelce, obsahovala nesprávné údaje o původci odpadu. Nadto lze upozornit na jeho neznalost ohledně způsobu stanovování ceny odpadu, okolností dopravy a původu odpadu. Nejvyšší správní soud proto dovodil, že pokud by stěžovatelka vynaložila úsilí, které od ní bylo s ohledem na okolnosti projednávané věci možné rozumně požadovat, musela by vědět, že dodávky měděných a niklových katod byly v předchozích článcích zasaženy podvodem. Vzhledem k tomu ji bylo možné považovat za účastníka daňového podvodu a nárok na odpočet daně z přidané hodnoty jí odepřít.
9. Ústavní soud neshledal důvodu, pro který by takto řádně, důkladně a přesvědčivě odůvodněný závěr Nejvyššího správního soudu bylo možno označit za svévolný či extrémní, resp. excesivní, neboť má racionální základ a je logicky a srozumitelně vysvětlen, což je z pohledu zásad ústavněprávního přezkumu rozhodné. V tomto směru Ústavní soud v podrobnostech odkazuje na přiléhavá odůvodnění ústavní stížností napadených rozhodnutí, která se vypořádala se všemi námitkami stěžovatelky způsobem, který Ústavní soud neshledal vybočujícím z mezí ústavnosti, neboť správní orgány i soudy při svém rozhodování vycházely z platného práva v souladu s čl. 95 odst. 1 Ústavy České republiky a při interpretaci podústavního práva šetřily jeho podstatu a smysl, když vyšly z dostatečných skutkových zjištění a aplikovaly odpovídající zákonné normy i judikaturu. Právo na spravedlivý proces, jehož porušení se stěžovatel dovolává, neznamená, že je jednotlivci zaručováno přímo a bezprostředně právo na rozhodnutí odpovídající jeho názoru, ale je mu zajišťováno právo na spravedlivé soudní řízení, v němž se uplatňují všechny zásady správného soudního rozhodování podle zákona a v souladu s ústavními principy. Skutečnost, že správní orgány a soudy svá rozhodnutí opřely o právní názor, se kterým se stěžovatelka neztotožňuje, nezakládá důvodnost ústavní stížnosti.
10. Stěžovatelka v ústavní stížnosti tvrdí, že skutečnosti uváděné Nejvyšším správním soudem v bodě 77 rozsudku nemají oporu ve spisech, resp. v rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu, neboť finanční ředitelství ve svém rozhodnutí nikde neuvedlo, že by nárok na odpočet DPH byl stěžovatelce odňat proto, že by o podvodném jednání, kterým byly předmětné transakce zasaženy, musela (měla a mohla) vědět. Jak Ústavní soud zjistil z napadeného rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, ten v bodě 77 uvedl, že "Finanční ředitelství v napadeném rozhodnutí uvedlo, že jí nárok na odpočet v podvodném řetězci nelze zachovat, neboť nejenže nepřijala opatření k tomu, aby případnému podvodnému jednání zabránila, ale svým jednáním k němu dokonce vytvářela prostor". Z toho Nejvyšší správní soud dovodil, že stěžovatelce nebylo vytýkáno, že by se daňového podvodu sama dopustila, ale že o něm musela (měla a mohla) vědět. Ústavnímu soudu není zřejmé, jaký zjevný rozpor spatřuje stěžovatelka v tomto závěru Nejvyššího správního soudu, který logicky konstatoval, že vytvářela-li stěžovatelka vědomě (což vyplývá ze závěrů finančního ředitelství na str. 11, že stěžovatelka sama svého přímého dodavatele do popsaného řetězce zapojila, rezignovala na protokolární předávání a přebírání zboží, aby bylo možno následně věrohodným způsobem doložit přechod vlastnictví od konkrétního dodavatele) prostor pro podvodné jednání, musela nebo měla o něm vědět. Finanční ředitelství taktéž poukázalo na skutečnost, že stěžovatelka se svými dlouholetými zkušenostmi z oboru měla vědět, že údaje na ZPO nejsou pravdivé, a že společnost Tochajda s. r. o. není oprávněna přijímat do svého vlastnictví odpady ve smyslu zákona o odpadech, stejně tak měla vědět, že odpad je dopravován z jiného členského státu, přesto jej přijímala jako odpad tuzemský.
11. Skutečnost, že finanční ředitelství vycházelo z toho, že stěžovatelka měla o existenci daňového podvodu vědět, vyplývá taktéž ze závěrů učiněných finančním ředitelstvím na straně 12 jeho rozhodnutí, kde konstatuje, že stěžovatelku nelze zprostit "odpovědnosti za fungování sytému umožňujícího podvod na dani z přidané hodnoty", neboť jí jako profesionálovi v daném odvětví musely být známy všechny odvolacím orgánem zmíněné okolnosti, které diskvalifikují společnost Tochajda s. r. o. jako skutečného a legitimního dodavatele odpadu. V opačném případě by finanční ředitelství, jak tomu bylo v případě dodávek od společnosti Vilasponta, i přes vykázání znaků podvodného jednání stěžovatelky muselo dospět k závěru o absenci argumentů k vyvrácení dobré vůle stěžovatelky ve věci její možné účasti na podvodu na dani z přidané hodnoty (str. 4 rozhodnutí finančního ředitelství). Ústavní soud proto nemohl přisvědčit námitce stěžovatelky, že Nejvyšší správní soud nově vytvořil konstrukce, které správní orgán ve svém rozhodnutí sám neuvedl.
12. To platí i pro námitku, že Nejvyšší správní soud i Městský soud v Praze ve svých rozhodnutích opomenuly skutečnost, že stěžovatelka neměla faktickou možnost zjistit podobu shora uvedeného dodavatelského řetězce, ani skutečnost, že první ze společností podávala negativní daňová přiznání nebo je nepodávala vůbec. Jak Nejvyšší správní soud vysvětlil stěžovatelce v bodě 67 odůvodnění napadeného rozsudku, podvod nebyl spatřován v tom, že se jednalo o tzv. řetězovou obchodní transakci, nýbrž šlo o to, že jednotlivé dodávky v řetězci nebyly prováděny z ekonomických důvodů, ale s úmyslem získat částku odpovídající dani z přidané hodnoty, kterou neodvedla první ze společností. Jak vyplývá z obsahu napadených rozhodnutí, závěr o tom, že kdyby stěžovatelka vynaložila úsilí, které od ní bylo s ohledem na okolnosti projednávané věci možné rozumně požadovat, měla a mohla by vědět, že dodávky měděných a niklových katod od společnosti Tochajda s. r. o. byly v předchozích článcích zasaženy podvodem, byl skutkovými okolnostmi projednávané věci dostatečně podložen, a Ústavní soud neshledal důvodu jej zpochybňovat.
13. Ústavní soud nepřehlédl, že projednávaná věc, jak také upozornil Nejvyšší správní soud, byla v jednotlivých fázích více či méně dotčená nedostatečným rozlišováním mezi neuznáním nárokovaného odpočtu proto, že vůbec nevznikl, jelikož nebylo prokázáno uskutečnění zdanitelného plnění, a jeho odepřením kvůli účasti na daňovém podvodu. Nejvyšší správní soud uvedl, že Finanční ředitelství v první části odůvodnění týkajícího se dodávek od společnosti Tochajda s. r. o. (od str. 4 odst. 3 napadeného rozhodnutí) sice popisovalo úvahy vedoucí k závěru, že dodávky byly u dodavatele Tochajda s. r. o. vykázány pouze fakturačně a že "skutečným" dodavatelem byl jiný subjekt, což by mohlo působit dojmem, že se bude věnovat otázce uskutečnění zdanitelného plnění a jeho prokázání stěžovatelkou, z navazující argumentace je však jednoznačně zřejmé, že se vydalo cestou prokazování účasti stěžovatelky na daňovém podvodu, který spočíval ve vytvoření obchodního řetězce, na jehož začátku nebyla odvedena daň, což lze ilustrovat zejména na shrnutí důvodů napadeného rozhodnutí v odst. 1 na str. 11, když z argumentace, dle které společnost Tochajda s. r. o. nebyla "skutečným" dodavatelem, je jasné, že jím finanční ředitelství ilustrovalo formálnost zapojení této společnosti, respektive obchodních operací. Za dané situace již tedy nebylo otázku prokázání uskutečnění dodávek v řízení před správními soudy potřeba řešit, pokud se však Městský soud v Praze touto otázkou přesto na několika místech napadeného rozsudku zabýval, je podle Nejvyššího správního soudu podstatné, že věnoval dostatečnou pozornost sporné účasti stěžovatelky na daňovém podvodu (str. 26, 27 a 28 napadeného rozsudku a v souvislosti s nimi části odůvodnění věnující se zjištěným skutkovým okolnostem, zejména str. 21 odst. 4 a str. 22 odst. 1) a osvětlil důvody, pro které se ztotožnil se závěry finančního ředitelství, zejména pokud jde o zjištění o zapojení společnosti Tochajda, s. r. o. do obchodního řetězce a vztahy této společnosti se stěžovatelkou. Nejvyšší správní soud současně připustil, že odůvodnění napadeného rozsudku mohlo na stěžovatelku působit matoucím dojmem, proto se věnoval i těm námitkám, kterými směřovala do závěrů ohledně prokázání uskutečnění zdanitelného plnění.
14. Ohledně námitky, že formální správnost stěžovatelkou předložených daňových dokladů vystavených dodavatelem Tochajda s. r. o. ani realizace vykázaných zdanitelných plnění nebyla zpochybněna, lze odkázat na setrvalou judikaturu Ústavního soudu k rozložení důkazní povinnosti v daňovém řízení. Prokazování nároku na odpočet daně je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění skutečně došlo tak, jak je v dokladech prezentováno [např. nález sp. zn. IV. ÚS 402/99 ze dne 15. 5. 2001 (N 73/22 SbNU 131) či usnesení sp. zn. III. ÚS 365/04 ze dne 29. 9. 2004]. V daňovém řízení nese důkazní břemeno daňový subjekt, který má jednak povinnost sám daň přiznat a též povinnost toto své tvrzení doložit [nález sp. zn. Pl. ÚS 38/95 ze dne 24. 4. 1996 (N 33/5 SbNU 271; 130/1996 Sb.)]. Pokud stěžovatelka uplatnila nárok na odpočet daně, bylo na ní, aby prokázala, že jsou splněny zákonné podmínky. Z tohoto pohledu je tedy argumentace stěžovatelky nesprávná a z ústavněprávního hlediska je právně irelevantní, neboť podmínky pro uplatnění nároku na odpočet DPH jsou řešeny podústavním právním předpisem a jeho aplikace v případě stěžovatelky nevybočila z ústavně konformního rámce. Ani v této otázce tedy Ústavní soud neshledal libovůli či nekonzistentnost úvah soudů, rozpor odůvodnění rozsudků se skutečnostmi vyplývajícími ze správního spisu (včetně tvrzení samotné stěžovatelky), nebo exces jejich závěrů v dané věci oproti dosavadní soudní praxi.
15. Vzhledem k tomu, že Ústavní soud neshledal žádné porušení základních práv stěžovatelky, daných ústavními zákony nebo mezinárodními smlouvami, kterými je Česká republika vázána, ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písmeno a) zákona o Ústavním soudu odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 28. listopadu 2017
Jiří Zemánek, v. r.
předseda senátu