ECLI:CZ:NSS:2015:7.AFS.12.2015:45
sp. zn. 7 Afs 12/2015 - 45
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové
a soudců JUDr. Tomáše Foltase a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci žalobce: AUTOSKLO
K + M, spol. s r.o., se sídlem Biskupský dvůr 2095/8, Praha 1, zastoupený JUDr. Václavem
Kaskou, advokátem se sídlem Žižkova tř. 1, České Budějovice, proti žalovanému: Odvolací
finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti
rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 26. 11. 2014, č. j. 10 Af 15/2014 - 56,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 26. 11. 2014,
č. j. 10 Af 15/2014 - 56, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 26. 11. 2014,
č. j. 10 Af 15/2014 - 56, byla zamítnuta žaloba, kterou se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhal
zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 28. 11. 2013, č. j. 29794/13/5000-
14301-704561, jímž byly změněny dodatečné platební výměry Finančního úřadu v Českých
Budějovicích (dále jen „správce daně“) ze dne 24. 8. 2012, č. j. 416879/12/077910304761,
č. j. 416885/12/077910304761, č. j. 416886/12/077910304761 (jimiž byla stěžovateli doměřena
daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červen 2007, září 2007 a prosinec 2007 ve výši
142.500 Kč a zároveň sdělena povinnost uhradit penále ve výši 28.500 Kč),
č. j. 416889/12/077910304761, č. j. 416901/12/077910304761, č j. 416910/12/077910304761,
č. j. 416935/12/077910304761, č. j. 416950/12/077910304761, č. j. 416957/12/077910304761,
č. j. 416982/12077910304761, č. j. 416985/12/077910304761, č. j. 416989/12/077910304761,
č. j. 416992/12/077910304761 (jimiž byla stěžovateli doměřena daň z přidané hodnoty
za zdaňovací období leden 2008 až říjen 2008 ve výši 47.500 Kč a sdělena povinnost uhradit
penále ve výši 9.500 Kč), č. j. 416996/12/077910304761 a č. j. 417007/12/077910304761, (jimiž
byla stěžovateli vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad a prosinec 2008
ve výši 237.500 Kč a sdělena povinnost uhradit penále ve výši 47.500 Kč), a to v části týkající
se bankovního spojení. V ostatním zůstaly výroky uvedených dodatečných platebních výměrů
beze změny.
Krajský soud v napadeném rozsudku konstatoval, že stěžovateli nárok na odpočet daně
z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) ve smyslu ust. §72 odst. 1 a §73 odst. 1 zákona
č. 235/2004 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), nevznikl. Krajský soud
se ztotožnil se závěry správních orgánů, že stěžovateli se nepodařilo prokázat oprávněnost
uplatněného nároku na odpočet DPH. Po prověření průběhu obchodů v řetězci plátců bylo
zjištěno, že došlo k podvodnému jednání společností v řetězci, v jehož důsledku nevzniká
stěžovateli nárok na odpočet DPH uvedené na dokladech společností A.D.Z., s. r. o.
a SNOOROCK, s. r. o. Podle krajského soudu bylo v daňovém řízení prokázáno, že stěžovatel
před přijetím faktur na nepřiměřeně navýšené částky věděl nebo mohl vědět, že se jedná
o organizovaný řetězec dodavatelů reklamy, aniž by tito dodavatelé poskytovali jimi fakturované
reklamní služby za účelem zisku z jimi vykonávané ekonomické činnosti. V řetězci došlo
k razantnímu navýšení cen deklarovaného zdanitelného plnění a jeho smyslem bylo vyinkasovat
prostřednictvím koncové společnosti na úkor státního rozpočtu nárok na odpočet DPH. Tento
řetězec byl vytvořen za účelem získání daňové výhody na DPH, přičemž takové jednání je nutno
považovat za zneužití práva, kterému nelze poskytnout právní ochranu. Podle krajského soudu
přitom správní orgány řádně posoudily veškeré důkazy, které jim byly předloženy. Krajský soud
neshledal ani rozpor mezi skutkovými zjištěními a právními závěry, které byly na jejich základě
učiněny.
Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodů
uvedených v ust. §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. Ve vztahu ke stížnímu důvodu podle
ust. §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. namítal, že při jednání před krajským soudem nebyl proveden
žádný z jím navržených důkazů, včetně výslechu jeho jednatele Pavla Krejčího. Podle stěžovatele
krajský soud pochybil, pokud nepřipustil při jednání dne 26. 11. 2014 provedení žádného
z navrhovaných důkazů a omezil se pouze na obecný referát správního spisu. S pomocí
navržených důkazů, především výslechu svého jednatele, byl přitom stěžovatel připraven objasnit
souvislosti významné pro posouzení dané věci. Tuto skutečnost stěžovatel považuje za závažnou
vadu řízení před krajským soudem. Dále stěžovatel namítal, že správní orgány nesprávně
vypořádaly námitky týkající se výše ceny reklamního plnění přijatého v roce 2008 a nesprávně
zjistily konkrétní skutkový stav. V neposlední řadě stěžovatel brojil proti právnímu posouzení
krajským soudem. V této souvislosti vyjádřil nesouhlas se závěrem, že věděl, případně vědět měl
a mohl, o skutečnosti, že se přijetím předmětného zdanitelného plnění podílí na řetězci
společností, jehož účelem je nepřiměřené navýšení ceny a následné čerpání odpočtu DPH
ze státního rozpočtu. Stěžovatel byl bez svého vědomí a znalosti pravého stavu věcí vtažen
do řetězce obchodů s následným daňově podvodným jednáním zúčastněných subjektů.
Při posouzení této otázky správní orgány a krajský soud nesprávně vyhodnotily zjištěné
skutečnosti. Z uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud napadený
rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k novému rozhodnutí, příp. aby zrušil i rozhodnutí
Odvolacího finančního ředitelství a správce daně.
Odvolací finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedlo, že se s napadeným
rozsudkem zcela ztotožňuje. Skutkový i právní stav rozhodný pro projednávanou věc byl podle
něj při jednání před krajským soudem dostatečně prokázán a nově prováděné důkazy by pro věc
nepřinesly nic nového. Stěžovatelův výklad prokázání nároku na odpočet DPH považuje
za formalistický nerespektující účel příslušných ustanovení zákona o DPH. Vzhledem
k objektivním skutečnostem zjištěným v daňovém řízení bylo prokázáno, že stěžovatel mohl
a měl vědět, že je součástí podvodu ve vztahu k DPH. Stěžovatel v tomto směru neunesl
přenesené důkazní břemeno. Odvolací finanční ředitelství proto navrhlo, aby kasační stížnost
byla zamítnuta.
Stěžovatel v replice k citovanému vyjádření nad rámec tvrzení obsažených již v kasační
stížnosti poukázal zejména na skutečnost, že projednávaná věc se odlišuje od řady obdobných
případů tím, že stěžovatel všechna v odpočtu uplatněná plnění skutečně obdržel, což bylo
v daňovém řízení prokázáno.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s ust. §109 odst. 3
a 4 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti, a přitom
neshledal pochybení ve smyslu ust. §109 odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední
povinnosti.
Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval stížní námitkou, v níž stěžovatel vytýkal
krajskému soudu vadu řízení ve smyslu ust. §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. spočívající v tom,
že neprovedl stěžovatelem navržené důkazy. Podle ust. §77 s. ř. s. může soud v řízení zopakovat
nebo doplnit důkazy provedené správním orgánem, neupraví-li zvláštní zákon rozsah a způsob
dokazování jinak, přičemž toto dokazování provádí při jednání. Interpretací tohoto ustanovení
se již Nejvyšší správní soud opakovaně ve své judikatuře zabýval. Např. v rozsudku ze dne
26. 11. 2008, č. j. 8 As 47/2005 - 104, uvedl, že ust. §77 odst. 2 s. ř. s. upravuje možnost soudu
zopakovat a doplnit dokazování, kterou však nelze bez dalšího zaměnit za povinnost. Podle
citovaného rozsudku a také rozsudků ze dne 28. 4. 2005, č. j. 5 Afs 147/2004 - 89,
publ. pod č. 618/2005 Sb. NSS, a ze dne 31. 5. 2007, č. j. 2 Afs 105/2006 - 90, závisí konečná
volba toho, jaké důkazy a zda vůbec budou v řízení provedeny, na rozhodnutí soudu, s ohledem
na dostatečnost zjištění skutkového stavu v řízení před správním orgánem. Pokud soud dospěje
k závěru, že provedení navrhovaných důkazů by, vzhledem k rozsahu skutkových zjištění
v daňovém řízení, nepřineslo žádné relevantní skutečnosti, není bez dalšího vadou řízení, pokud
tyto důkazy při jednání neprovede. Krajský soud tedy může na základě své úvahy rozhodnout
o neprovedení navrhovaných důkazů, ale v takovém případě je povinen svůj postup řádně
odůvodnit. V opačném případě je nutno na jeho rozhodnutí nahlížet jako na nepřezkoumatelné
(srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, č. j. 5 Afs 147/2004 - 89,
publ. pod č. 618/2005 Sb. NSS, nebo nález Ústavního soudu ze dne 16. 2. 1995,
sp. zn. III. ÚS 61/94, uveřejněný pod č. 51 ve svazku č. 3 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního
soudu). V citovaném nálezu Ústavní soud uvedl, že „Zákonem předepsanému postupu v úsilí o právo
(zásadám spravedlivého procesu), vyplývající z Listiny základních práv a svobod (čl. 36 odst. 1), nutno proto
rozuměti tak, že ve spojení s obecným procesním předpisem (o.s.ř.), v řízení před soudem (obecným), musí být dána
jeho účastníkovi možnost vyjádřit se nejen k provedeným důkazům (čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv
a svobod) a k věci samé, ale také označit (navrhnout) důkazy, jejichž provedení pro zjištění (prokázání) svých
tvrzení pokládá za potřebné; tomuto procesnímu právu účastníka odpovídá povinnost soudu nejen o vznesených
návrzích (včetně návrhů důkazních) rozhodnout, ale také - pokud jim nevyhoví - ve svém rozhodnutí vyložit proč,
z jakých důvodů (zpravidla ve vztahu k hmotněprávním předpisům, které aplikoval a právním závěrům, k nimž
na skutkovém základě věci dospěl) navržené důkazy neprovedl, resp. pro základ svých skutkových zjištění
je nepřevzal (§§153 odst. 1, 157 odst. 2 o.s.ř.); jestliže tak obecný soud neučiní, zatíží své rozhodnutí nejen
vadami, spočívajícími v porušení obecných procesních předpisů, ale současně postupuje v rozporu se zásadami
vyjádřenými v hlavě páté (především čl. 36 odst. 1, čl. 38 odst. 2) Listiny základních práv a svobod, a v důsledku
toho též i v rozporu s čl. 95 odst. 1 úst. zák. č. 1/1993 Sb. Tak zvané opomenuté důkazy, tj. důkazy, o nichž
v řízení nebylo soudem rozhodnuto, případně důkazy, jimiž se soud při postupu podle §132 o.s.ř. (podle zásad
volného hodnocení důkazů) nezabýval, proto téměř vždy založí nejen nepřezkoumatelnost vydaného rozhodnutí
(§§221 lit. c), 243b odst. 1 al. 2 o.s.ř.), ale současně též jeho protiústavnost (čl. 36 odst. 1 Listiny základních
práv a svobod, čl. 95 odst. 1 úst. zák. č. 1/1993 Sb.“
Podle protokolu o jednání ze dne 26. 11. 2014 stěžovatel v jeho průběhu mimo jiné
navrhl výslech jednatele stěžovatele Pavla Krejčího, provedení důkazu smlouvami uzavřenými
mezi stěžovatelem a společností SNOOROCK, s. r. o., smlouvou o propagaci uzavřenou mezi
společností Albresa Sa, s. r. o. a Sk Dukla Praha, a. s. a činil další důkazní návrhy. Z protokolu
o jednání však není zřejmé, z jakých důvodů tyto důkazní návrhy krajský soud zamítl, pouze
v něm krajský soud bez dalšího uvedl, že návrh na doplnění dokazování byl zamítnut.
Ani v odůvodnění napadeného rozsudku se krajský soud nevyjádřil k důvodům, pro které nebyly
provedeny stěžovatelovy důkazní návrhy.
Skutkově obdobnou situací se Nejvyšší správní soud zabýval již např. v rozsudcích ze dne
1. 4. 2008, č. j. 9 Azs 15/2008 - 108, ze dne 1. 10. 2009, č. j. 6 Azs 54/2009 - 181, a ze dne
22. 11. 2012, č. j. 7 Azs 39/2012 - 16. Z těchto rozsudků vyplývá, že nejsou-li v odůvodnění
rozsudku alespoň v protokolu o jednání uvedeny konkrétní důvody, pro které soud neprovedl
účastníkem řízení navržené důkazy, jedná se o vadu řízení zakládající jeho nepřezkoumatelnost.
Např. v posledně citovaném rozsudku Nejvyšší správní soud uvedl, že „[Z]ástupkyně stěžovatelky
v průběhu ústního jednání, které se konalo dne 13. 8. 2012, navrhla provedení důkazu dotazem na ukrajinské
policejní orgány, jakým způsobem bylo vedeno řízení o jejích stížnostech týkajících se domácího násilí. Krajský soud
na tento návrh reagoval tím, že usnesením prohlásil, že další dokazování prováděno nebude. Podle rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 4. 2005, č. j. 5 Afs 147/2004 - 89, publikovaným
pod č. 618/2005 Sb. NSS, má soud právo posoudit a rozhodnout, které z navržených důkazů provede a které
nikoli, ale toto právo jej nezbavuje povinnosti odůvodnit, co jej vedlo k takovému závěru a z jakého důvodu
považuje provedení důkazu za nadbytečné. Této povinnosti však v projednávané věci krajský soud nedostál,
konstatoval-li v protokole o jednání pouze, že dokazování nebude prováděno a tento svůj postup nijak
neodůvodnil, ani v protokolu o jednání ani v odůvodnění rozsudku. Z výše uvedeného důvodu Nejvyšší správní
soud napadený rozsudek krajského soudu podle ust. §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil a věc mu vrátil k dalšímu
řízení.“
Otázkou vad při dokazování se Ústavní soud zabýval i v dalších svých rozhodnutích,
ze kterých rovněž vyplývá, že za zásadní vadu je nutno považovat postup soudu, který za situace,
kdy bylo účastníkem řízení navrženo provedení konkrétního důkazu, návrh na toto provedení bez
adekvátního odůvodnění zamítl, resp. se s ním řádně nevypořádal (např. rozhodnutí ve věcech
sp. zn. III. ÚS 150/93, 49/2 SbNU 87; IV. ÚS 185/96, 131/6 SbNU 461; II. ÚS 213/2000,
19/25 SbNU 143; I. ÚS 549/2000, 63/22 SbNU 65; IV. ÚS 219/03, 25/32 SbNU 225
a sp. zn. II. ÚS 152/15).
Na základě výše uvedeného dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že řízení před
krajským soudem bylo zatíženo vadou ve smyslu ust. §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. Vzhledem
k této vadě nebylo možno projednat zbývající námitky uplatněné v kasační stížnosti
(srov. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2008,
č. j. 7 Afs 212/2006 - 74, publ. pod č. 1566/2008 Sb. NSS).
Z uvedeného důvodu Nejvyšší správní soud napadený rozsudek krajského soudu podle
ust. §110 odst. 1 věta první s. ř. s. zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. O kasační stížnosti
rozhodl bez jednání, protože mu takový postup umožňuje ust. §109 odst. 2 s. ř. s.
V dalším řízení je krajský soud vázán právním názorem, který je vysloven v tomto
rozsudku (§110 odst. 4 s. ř. s.).
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí
(§110 odst. 3 s. ř. s.) s tím, že zohlední judikaturu ve vztahu k nákladům spojených s účastí
pracovníků správního orgánu u jednání správního soudu (viz usnesení rozšířeného senátu
Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2015, č. j. 7 Afs 11/2014 - 47).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 28. května 2015
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu