ECLI:CZ:NSS:2010:5.AFS.1.2010:163
sp. zn. 5 Afs 1/2010 - 163
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily
Valentové a soudců JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a JUDr. Lenky Matyášové, Ph.D. v právní věci
žalobce: SLOT Game a. s., se sídlem Jáchymovská 142, Karlovy Vary, zastoupený
JUDr. Pavlem Dejlem, Ph.D., LL.M., advokátem se sídlem Jungmannova 24, Praha 1, proti
žalovanému: Finanční ředitelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeň, v řízení o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 22. 10. 2009,
č. j. 57 Ca 59/2008 – 107,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
V posuzované věci žalovaný rozhodnutími ze dne 9. 6. 2008, č. j. 4666/08-1300-401637,
č. j. 4667/08-1300-401637, č. j. 4668/08-1300-401637, č. j. 4669/08-1300-401637, a č. j.
4670/08-1300-401637, zamítl odvolání žalobce proti platebním výměrům Finančního úřadu
v Karlových Varech ze dne 8. 1. 2008, č. j. 1932/08/128913/2529, ze dne 11. 2. 2008,
č. j. 26081/08/128913/0805, ze dne 22. 2. 2008, č. j. 34976/08/128913/0805, ze dne 7. 4. 2008,
č. j. 71321/08/128913/0805, a ze dne 8. 4. 2008, č. j. 73430/08/128913/0805, jimiž byla žalobci
vyměřena daň z přidané hodnoty za jednotlivá zdaňovací období od září 2007 do ledna 2008
ve výši 1 341 497 Kč, 903 021 Kč, 939 401 Kč, 2 439 284 Kč, 1 174 313 Kč. Správce daně
neuznal po provedeném vytýkacím řízení žalobcem nárokované odpočty daně z přidané hodnoty
z přijatých zdanitelných plnění, která žalobce použil na plnění v rámci provozování loterií a jiných
podobných her, jež jsou podle finančních orgánů osvobozena od daně bez nároku na odpočet
daně na základě §51 odst. 1 písm. j) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění
relevantním pro předmětná zdaňovací období (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“).
Žalobce napadl shora uvedená rozhodnutí žalovaného u Krajského soudu v Plzni
žalobou, kterou krajský soud rozsudkem ze dne 22. 10. 2009, č. j. 57 Ca 59/2008 - 107, zamítl.
Krajský soud zde posuzoval otázku, zda provozování loterií a jiných podobných her bylo
podle rozhodného právního stavu osvobozeno od daně z přidané hodnoty bez nároku
na odpočet daně, či v některých případech s nárokem na odpočet daně.
Nejprve krajský soud citoval svůj rozsudek ze dne 4. 2. 2009, č. j. 30 Ca 3/2008 - 111,
ve kterém se vyjádřil k možnosti uplatnění odpočtu daně z přidané hodnoty na vstupu
provozovateli loterií a jiných podobných her v období od prosince roku 2006 do června roku
2007. V této předešlé věci dospěl k závěru, že zákon o dani z přidané hodnoty, v relevantním
znění, obsahoval ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10, a to od 1. 4. 2006, kdy nabyl
účinnosti čl. XVII bod 2 zákona č. 109/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti
s přijetím zákona o sociálních službách. Podle tohoto ustanovení se v §113 zákona o dani
z přidané hodnoty na konci písmene a) čárka nahrazuje tečkou, písmeno b) se zrušuje a zároveň
se zrušuje označení písmene a). Od 1. 4. 2006 tak bylo ze zákona o dani z přidané hodnoty
vyňato ustanovení §113 písm. b), ve kterém bylo uvedeno, že ustanovení §51 odst. 1 písm. i)
a §68 odst. 10 tohoto zákona pozbývají platnosti dnem 31. 12. 2004. Od 1. 4. 2006 tak podle
předchozího rozsudku krajského soudu nic nebránilo tomu, aby bylo možné použít ustanovení
§51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty. Podle §51 odst. 1 písm. i)
zákona o dani z přidané hodnoty pak platí, že při splnění podmínek §52 až 62 téhož zákona
je provozování loterií a jiných podobných her uvedených v §2 písm. b), e), i), j) a k) zákona
č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, v relevantním znění (dále jen „zákon
o loteriích“) osvobozeno od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně. Podle §68
odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty je provozování loterií a jiných podobných her
osvobozeno od daně z přidané hodnoty s nárokem na odpočet daně, s výjimkou uvedenou v §2
písm. b), e), i), j) a k) zákona o loteriích. Krajský soud tedy v předcházející věci uzavřel,
že v předmětných zdaňovacích obdobích ani v době rozhodování správních orgánů neobsahoval
zákon o dani z přidané hodnoty žádné ustanovení, které by §51 odst. 1 písm. i) či §68 odst. 10
zmíněného zákona rušilo či stanovilo, že nejsou platnými nebo účinnými. Provozovatelé loterií
a jiných podobných her podle zákona o loteriích, vyjma her uvedených v ustanovení §2 písm. b),
e), i), j) a k) tohoto zákona, tudíž byli oprávněni odpočet daně uplatnit.
Krajský soud v nyní posuzované věci s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 20. 9. 2007, č. j. 2 As 94/2006 - 51, publikovaný pod č. 1424/2008 Sb. NSS,
konstatoval, že rozdílné rozhodování různých senátů krajských soudů v obdobných věcech
je potud nežádoucí, pokud se senát krajského soudu, který rozhoduje později, argumentačně
nevypořádá s dříve vysloveným právním názorem, třebaže je mu takový názor znám či mu měl
být znám.
V této souvislosti krajský soud poukázal na to, že obdobnou věcí týkající se provozování
loterií a jiných podobných her se zabýval rovněž Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne
31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65, dostupném na www.nssoud.cz, přičemž posoudil danou
otázku jinak, když dospěl k jednoznačnému závěru, že ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68
odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty, v souladu s §113 písm. b) tohoto zákona, ve znění
účinném do 31.3. 2006, pozbylo platnosti dnem 31.12. 2004 a že na této skutečnosti nemohl
nic změnit ani fakt, že v souladu s čl. XVII bodem 2 zákona č. 109/2006 Sb., který nabyl
účinnosti dne 1. 4. 2006, byl §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty vypuštěn.
Výsledkem tohoto, jakkoli jistě nepříliš vhodného, legislativního postupu nemůže podle názoru
Nejvyššího správního soudu v žádném případě být to, že by se do zákona o dani z přidané
hodnoty vrátila již neplatná (od 31.12. 2004) ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10.
Popsanou legislativní změnou došlo pouze k formální úpravě §113 zákona o dani z přidané
hodnoty tak, že bylo vypuštěno zdánlivě nadbytečné ustanovení písm. b).
Krajský soud shledal v uvedeném právním názoru Nejvyššího správního soudu, s nímž
se v nyní posuzované věci ztotožnil, dostatečný důvod k tomu, aby se odklonil od své dosavadní
judikatury a závěry Nejvyššího správního soudu vyslovené v rozsudku ze dne 31. 12. 2008,
č. j. 8 Afs 58/2008 - 65, plně převzal.
Žalobce (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností, kterou opřel
o kasační důvody podle §103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“).
Stěžovatel nejprve připustil, že Nejvyšší správní soud zaujal v rozsudku ze dne
31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65, právní názor, na který se krajský soud v kasační stížností
napadeném rozsudku odvolal. Nadto stěžovatel doplnil, že tento právní názor Nejvyšší správní
soud dále rozvedl v rozsudku ze dne 17. 4. 2009, č. j. 2 Afs 131/2008 - 137, publikovaném
pod č. 1847/2009 Sb. NSS, a dále v rozsudcích ze dne 30. 4. 2009, č. j. 9 Afs 70/2008 - 130
a ze dne 14. 5. 2009, č. j. 1 Afs 26/2009 - 109, oba dostupné na www.nssoud.cz. Stěžovatel
ovšem s uvedeným závěrem nesouhlasí. Poukazuje na to, že Nejvyšší správní soud se ani
v rozsudku ze dne 31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65, ani ve zmíněných navazujících
rozhodnutích nezabýval většinou zásadních argumentů, které stěžovatel uplatnil v předmětném
řízení před krajským soudem. Stěžovatel je přesvědčen o tom, že pokud Nejvyšší správní soud
věc posoudí komplexně, tj. po zvážení všech zásadních argumentů, které stěžovatel uvádí,
pak bezpochyby bude muset dospět k názoru, k jakému dospěl krajský soud v rozsudku ze dne
4. 2. 2009, č. j. 30 Ca 3/2008 - 111, tedy že v předmětných zdaňovacích obdobích byl stěžovatel
oprávněn si v souladu s §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty
nárokovat odpočty daně z přidané hodnoty z přijatých zdanitelných plnění, která stěžovatel
použil na plnění v rámci provozování loterií a jiných podobných her.
Stěžovatel předně uvádí, že závěry Nejvyššího správního soudu, podle nichž ustanovení
§51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty přestala být na základě §113
písm. b) téhož zákona k 31. 12. 2004 součástí právního řádu a že tedy ustanovení §113 písm. b)
zákona o dani z přidané hodnoty představovalo tzv. přímou derogaci, je s ohledem na judikaturu
Ústavního soudu i legislativně právní teorii nesprávný. Podle názoru stěžovatele totiž došlo
pouze k omezení „platnosti“ citovaných zákonných ustanovení do 31. 12. 2004, tedy k časovému
omezení účinků (účinnosti) těchto ustanovení do 31. 12. 2004, jedná se tedy o tzv. nepřímou
derogaci. Takovému závěru svědčí i systematický výklad §113 zákona o dani z přidané hodnoty,
který je označen nadpisem „Účinnost“. Stěžovatel se domnívá, že pokud by zákonodárce hodlal
dané ustanovení zrušit, použil by formulaci „zrušuje se“. Tento názor podporuje podle
stěžovatele mj. i řada předválečných právních autorit, na něž odkazují samotná výše uvedená
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu. U daných ustanovení se jedná o tzv. termínované
zákony, jejich časová působnost byla omezena do 31. 12. 2004. Podle názoru stěžovatele zůstala
tato ustanovení i po uvedeném datu součástí právního řádu, neboť nebyla zrušena, pouze se stala
neaplikovatelnými. Po odstranění překážky jejich aplikovatelnosti k 1. 4. 2006 se tato ustanovení
stala opětovně aplikovatelnými.
Stěžovatel rovněž nesouhlasí s tím, že by judikatura Ústavního soudu k otázce účinků
derogace derogačního ustanovení byla nekonzistentní, jak se uvádí v rozhodnutích Nejvyššího
správního soudu. Plénum Ústavního soudu v nálezu ze dne 9. 3. 2004, sp. zn. Pl. ÚS 2/02, který
následuje po všech ostatních nálezech citovaných Nejvyšším správním soudem, jasně
konstatovalo, že zrušením derogačního ustanovení se obnoví původní právní úprava, tj. zákonná
ustanovení zrušená předmětným derogačním ustanovením. Původně zrušená ustanovení
(§879c až 879e občanského zákoníku) po té, co Ústavní soud odložil účinnost svého nálezu,
a zákonodárce nepřijal v dané věci novou právní úpravu, byla skutečně „rehabilitována“, tedy
stala se opětovně aplikovatelnými, o čemž svědčí bohatá judikatura Ústavního soudu i Nejvyššího
soudu. I v tomto případě, tak jako v případě čl. XVII bodu 2 zákona č. 109/2006 Sb., byl
ve Sbírce zákonů publikován pouze výrok nálezu Ústavního soudu o zrušení derogačního
ustanovení, nikoliv obsah obnovovaných (rehabilitovaných) právních norem, přičemž splnění
požadavku na publikaci nebylo ze strany Ústavního soudu ani Nejvyššího soudu zpochybňováno.
Podle stěžovatele nelze souhlasit ani s konstatováním Nejvyššího správního soudu,
že záměry zákonodárce, pokud nejsou vyjádřeny v přiměřené formě a rozsahu v samotné právní
normě, nemají na její obsah vliv. Stěžovatel poukazuje na stanovisko pléna Ústavního soudu
ze dne 21. 5. 2006, sp. zn. Pl. ÚS st.-1/96, podle něhož lze smysl a účel zákona dovodit
především z autentických dokumentů vypovídajících o vůli a záměrech zákonodárce, mezi
něž patří mimo jiné argumentace přednesená v rozpravě při přijímání návrhu zákona. Podle
stěžovatele lze v daném případě z dokumentů, které provázely přijetí ustanovení čl. XVII bodu 2
zákona č. 109/2006 Sb., dovodit, že záměrem zákonodárce bylo umožnit provozovatelům loterií
a jiných podobných her odpočet daně na vstupu. Stěžovatel poukazuje na vyjádření
předkladatelky příslušného pozměňovacího návrhu poslankyně Michaely Šojdrové, která
v Poslanecké sněmovně v rozpravě uvedla: „A vratky budou muset tyto firmy odvést na veřejně prospěšné
účely. O to víc tedy dostanou sportovci...“ Jak dále vyplývá ze záznamu projednávání tohoto návrhu
zákona v Senátu PČR, Senát si byl dobře vědom toho, že Poslanecká sněmovna připojila
k návrhu zákona úpravu, jejímž cílem bylo umožnit odpočet daně z přidané hodnoty
provozovatelům loterií a jiných podobných her a jedním z pozměňovacích návrhů Senátu byl
právě návrh na vypuštění tohoto ustanovení budoucího zákona č. 109/2006 Sb. Přestože
po vrácení návrhu do Poslanecké sněmovny tehdejší místopředseda vlády Zdeněk Škromach
v úvodním slově k návrhu jménem vlády doporučil Poslanecké sněmovně přijmout zákon
ve znění pozměňovacích návrhů Senátu, Poslanecká sněmovna setrvala na původním znění
návrhu, přičemž všichni členové vlády (s výjimkou ministra financí, který se hlasování zdržel),
hlasovali pro původní verzi návrhu. Z tohoto průběhu přijímání zákona č. 109/2006 Sb. je úmysl
zákonodárce podle stěžovatele zřetelně patrný.
Pokud Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 30. 4. 2009, č. j. 9 Afs 70/2008 - 130,
argumentuje Šestou směrnicí Rady ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů
členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný
základ daně (77/388/EHS) (dále jen „šestá směrnice“), která byla s účinností od 1. 1. 2007
nahrazena obdobnou směrnicí 2006/112/ES, stěžovatel poukazuje na to, že správní orgány svá
rozhodnutí o ustanovení směrnice neopřely. Navíc má stěžovatel za to, že se správní orgán
členského státu Evropské unie nemůže dovolávat přímo textu šesté směrnice nebo směrnice
2006/112/ES vůči provozovatelům loterií jakožto osobám soukromého práva a odkazuje přitom
na příslušnou judikaturu Soudního dvora Evropské unie. Zákonodárce podle stěžovatele v daném
případě na vlastní odpovědnost rozhodl, že se odchýlí od harmonizačního předpisu, a to s plným
vědomím možných následků.
Nezákonnost rozsudku spatřuje stěžovatel také v tom, že krajský soud při výkladu
relevantních ustanovení zákona o dani z přidané hodnoty nerespektoval zásady lex specialis derogat
legi generali a lex posterior derogat legi priori a dále zásadu in dubio pro libertate, resp. in dubio mitius.
Stěžovatel nejprve poukazuje na to, že krajský soud stejně jako správní orgány použil ustanovení
§51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty, přestože ustanovení §51 odst. 1 písm. i)
téhož zákona je k prvně uvedenému ustanovením zvláštním a v důsledku své rehabilitace
je i nejnovější úpravou předmětné otázky. S odkazem na zásadu in dubio mitius, jež vyplývá
z ustálené judikatury českých vysokých soudů, pak stěžovatel poznamenal, že za situace, kdy
veřejné právo umožňuje z důvodu své nejasnosti, nepřesnosti nebo „mezery v zákoně“ dvojí
výklad, je třeba použít ten, který je mírnější vůči jednotlivci.
Stěžovatel konečně uvádí, že v důsledku toho, že krajský soud neuznal jeho nárok
na předmětný odpočet daně, bylo zasaženo do jeho ústavně zaručených práv, konkrétně
do majetkových práv ve smyslu článku 11 odst. 1 Listiny základních práv a svobod a článku 1
Protokolu č. 1 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod, publikované
pod č. 209/1992 Sb. (dále jen „Úmluva“). Zde stěžovatel odkazuje na nález Ústavního soudu
ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, ve kterém Ústavní soud dospěl k závěru, že „podstatou
ochrany vlastnického práva v oblasti stanovení a vybírání daní a poplatků není pouze formální podřazení určité
daně konkrétnímu ustanovení zákona, nýbrž tato ochrana se v materiálním právním státě (čl. 1 odst. 1 Ústavy
ČR) musí vztahovat také na případy aplikace a interpretace určitého zákonného ustanovení, jež stanoví daňovou
nebo poplatkovou povinnost. Jinými slovy, porušení vlastnického práva při ukládání daňové povinnosti se státní
moc dopustí nejen tím, že uloží povinnost zcela extra legem, ale i tehdy, pokud by příslušné zákonné ustanovení
aplikovala a především interpretovala způsobem, který by se ocital mimo zákonný podklad stanovení daňové
povinnosti, například tak, že by interpretací zákonných ustanovení rozšiřovala daňovou povinnost na subjekty
či situace, na něž podle zákona daňová povinnost nedopadá. Pouze takto materiálně a v celém kontextu článku
11 Listiny lze podle Ústavního soudu vykládat ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny“.
Stěžovatel dále ve smyslu §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. namítá, že krajský soud se s výše
uvedenými argumenty, byť se jedná o argumenty totožné s těmi, které stěžovatel formuloval
již v žalobě proti předmětným rozhodnutím žalovaného, v odůvodnění svého rozsudku vůbec
nevypořádal, když toliko odkázal na závěry Nejvyššího správního soudu uvedené v rozsudku
ze dne 31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65. Kasační stížností napadený rozsudek je tedy třeba
dle názoru stěžovatele posoudit jako nepřezkoumatelný pro nedostatek důvodů.
Stěžovatel kromě toho spatřuje vadu řízení před krajským soudem rovněž v tom,
že se krajský soud odchýlil od právního názoru, který vyslovil dříve ve skutkově a právně
obdobné věci (tj. ve věci sp. zn. 30 Ca 3/2008, ve které se jednalo o daň z přidané hodnoty
vyměřené stěžovateli v souvislosti s provozováním loterií a jiných podobných her za zdaňovací
období prosince 2006 až června 2007), aniž by se s tímto rozhodnutím argumentačně vypořádal.
Zde rovněž stěžovatel odkazuje na již zmíněný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
20. 9. 2007, č. j. 2 As 94/2006 - 51, publikovaný pod č. 1424/2008 Sb. NSS, ve kterém zdejší
soud vyslovil následující: „Rozdílné rozhodování různých senátů či samosoudců krajských soudů v obdobných
věcech je proto potud nežádoucí (a může způsobit nezákonnost příslušného soudního rozhodnutí pro porušení
práva na spravedlivý proces zakotveného v čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 odst. 1 Úmluvy
o ochraně lidských práv a základních svobod […]), děje-li se nereflektovaně – pokud ten senát či samosoudce
krajského soudu, který rozhoduje později, se argumentačně nevypořádá s dříve vysloveným právním názorem
jiného senátu nebo samosoudce, třebaže je mu takový názor znám či mu být znám měl a mohl[…]. Je-li však
názorový střet reflektován, tj. jsou-li protichůdné dříve vyslovené argumenty uváženy a vyvráceny či jinak relevantně
odmítnuty pozdějším rozhodnutím, funguje takovýto názorový střet zcela v souladu s mechanismem víceinstančního
rozhodování, neboť iniciuje - podá-li některý z účastníků příslušného soudního řízení opravný
prostředek - rozhodování vyšší instance o sporné otázce (v rámci něhož budou zváženy všechny relevantní vzájemně
si konkurující názory na daný problém), a tím i sjednocení judikatury, neboť napříště bude právní názor vyšší
instance vázat senáty či samosoudce krajských soudů ve všech obdobných případech, ledaže by se objevily další
zásadní argumenty, jež vyšší instance nevážila (ať již z nejrůznějších důvodů) a o nichž se lze rozumně domnívat,
že mohou změnit právní náhled na věc […].“ Stěžovatel má za to, že jím předložené argumenty jsou
natolik zásadní, že právní názor Nejvyššího správního soudu v dané věci by býval v konfrontaci
s nimi neobstál. Vzhledem k výše citovanému tudíž nebyl krajský soud při posouzení předmětné
věci povinen řídit se právním názorem Nejvyššího správního soudu vysloveným v rozsudku
ze dne 31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65. Krajský soud se měl dle stěžovatele v kasační
stížností napadeném rozsudku vypořádat s jednotlivými žalobními námitkami stěžovatele
a z pohledu každé z nich zvážit, zda názor Nejvyššího správního soudu obstojí. Stěžovatel
je přesvědčen, že pokud by takto krajský soud postupoval, dospěl by ke shodnému závěru jako
ve zmiňovaném rozsudku ze dne 4. 2. 2009, č. j. 30 Ca 3/2008 - 111. Pokud tak neučinil, a přesto
rozhodl rozdílně, než v obdobné věci rozhodl dříve, porušil právo stěžovatele na spravedlivý
proces podle čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 odst. 1 Úmluvy.
Žalovaný se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
Nejvyšší správní soud nejprve přezkoumal formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozsudku (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána osobou oprávněnou, neboť stěžovatel
byl účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel (§102 s. ř. s.), a je zastoupen advokátem
(§105 odst. 2 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud dále posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů, přičemž zkoumal, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační
stížnost není důvodná.
V posuzované věci není sporu o tom, že stěžovatel byl v předmětných zdaňovacích
obdobích provozovatelem loterií a jiných podobných her ve smyslu zákona o loteriích. Zásadním
tak je posouzení otázky, zda právě provozování loterií a jiných podobných her bylo podle
rozhodného právního stavu osvobozeno od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet
daně, či v některých případech s nárokem na odpočet daně.
Podle §113 zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 3. 2006, nabyl
tento zákon účinnosti dnem vstupu smlouvy o přistoupení České republiky k Evropské unii
v platnost, s výjimkou a) ustanovení §23 odst. 3, §73 odst. 3 věty poslední a §51 odst. 1 písm. j),
která nabyla účinnosti dnem 1. 1. 2005, a b) ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10,
která pozbyla platnosti dnem 31. 12. 2004. Podle ustanovení čl. XVII bodu 2 zákona
č. 109/2006 Sb., které nabylo účinnosti dne 1. 4. 2006, se zákon o dani z přidané hodnoty změnil
tak, že v §113 se na konci písmene a) čárka nahradila tečkou, písmeno b) se zrušilo a zároveň
se zrušilo označení písmene a).
Vzhledem k uvedenému tedy má Nejvyšší správní soud posoudit, zda krajský soud dospěl
ke správnému závěru, když konstatoval, že v dané věci mělo být použito ustanovení §51 odst. 1
písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty, podle kterého je provozování loterií a všech jiných
podobných her podle zákona o loteriích zařazeno mezi plnění osvobozená od daně bez nároku
na odpočet daně, či zda, jak naopak tvrdí stěžovatel, došlo v důsledku čl. XVII bodu 2 zákona
č. 109/2006 Sb. k „oživení“, tj. k opětovnému nabytí platnosti a účinnosti ustanovení §51 odst. 1
písm. i) a §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty, podle kterých je provozování loterií
a jiných podobných her podle zákona o loteriích, vyjma her uvedených v ustanovení §2 písm. b),
e), i), j) a k) tohoto zákona, osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně.
Nejvyšší správní soud poukazuje na to, že se k ustanovením §51 odst. 1 písm. i) a §68
odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty, v návaznosti na ustanovení §113 tohoto zákona
po jeho novelizaci provedené zákonem č. 109/2006 Sb., v minulosti opakovaně
vyjádřil, a to nikoli pouze v rozsudku ze dne 31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65,
a v navazujících rozsudcích ze dne 17. 4. 2009, č. j. 2 Afs 131/2008 - 137, ze dne 30. 4. 2009,
č. j. 9 Afs 70/2008-130 a ze dne 14.5. 2009, č.j. 1 Afs 26/2009-109, na které v kasační stížnosti
odkázal sám stěžovatel, ale v celé řadě dalších rozhodnutí, z nichž lze uvést např. rozsudek ze dne
30. 4. 2009, č. j. 8 Afs 22/2009 - 77, rozsudek ze dne 10. 6. 2009, č. j. 2 Afs 53/2009 - 122,
rozsudek ze dne 30. 9. 2009, č. j. 5 Afs 56/2009 - 62, rozsudek ze dne 19. 11. 2009,
č. j. 5 Afs 67/2009-65, rozsudek ze dne 30. 11. 2009, č. j. 8 Afs 72/2009 - 97, rozsudek ze dne
21. 12. 2009, č. j. 2 Afs 133/2008 - 91, a rozsudek ze dne 18. 2. 2010, č. j. 7 Afs 61/2009 - 145,
všechny dostupné na www.nssoud.cz. Zdejší soud ve zmíněných rozhodnutích vždy dospěl
k závěru, že s účinností od 1. 1. 2005 byly loterie a veškeré podobné hry podle zákona o loteriích
plněním osvobozeným od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně ve smyslu §51
odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty. Nejvyšší správní soud tedy musí konstatovat,
že dosavadní judikatura zdejšího soudu je v posouzení předmětné otázky zcela konzistentní
a ustálená, přičemž jde o názorovou shodu napříč jednotlivými senáty zdejšího soudu.
Právní názor, který zdejší soud v uvedené judikatuře vyslovil, stěžovatel zpochybňuje,
nicméně i jeho argumentaci již Nejvyšší správní soud velmi zevrubně posoudil, přičemž neshledal
důvody, proč se od své dosavadní judikatury odchýlit. Stalo se tak v rozsudku ze dne 27. 5. 2010,
č. j. 5 Afs 60/2009 - 176, jímž Nejvyšší správní soud ke kasační stížnosti žalovaného zrušil právě
rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 4. 2. 2009, č. j. 30 Ca 3/2008 - 111, jehož se stěžovatel
dovolává v nyní posuzované věci. Nezbývá tedy než v podstatě zopakovat, co Nejvyšší správní
soud již k argumentům nynějšího stěžovatele uvedl ve věci sp. zn. 5 Afs 60/2009, pouze s tím
rozdílem, že tehdy byly tyto v zásadě shodné argumenty obsaženy ve vyjádření žalobce ke kasační
stížnosti žalovaného.
Stěžovatel nejprve uvádí, že v posuzovaném případě nedošlo ke zrušení předmětných
zákonných ustanovení, ale jen k omezení jejich „platnosti“ ve smyslu časového omezení účinků
(účinnosti) těchto ustanovení do 31. 12. 2004. Stěžovatel má za to, že pokud by zákonodárce
hodlal dané ustanovení zrušit, použil by formulaci „zrušuje se“. V daném případě se naopak jedná
o případ tzv. nepřímé derogace. Předmětná zákonná ustanovení pak mají povahu
tzv. termínovaných zákonů, což znamená, že jejich časová působnost byla omezena
do 31. 12. 2004. Podle názoru stěžovatele zůstala tato ustanovení i po uvedeném datu součástí
právního řádu, neboť nebyla zrušena, pouze se stala neaplikovatelnými. Po odstranění překážky
jejich aplikovatelnosti k 1. 4. 2006 jsou opět obecně právně závazná.
Zde ovšem Nejvyšší správní soud musí konstatovat, že s obdobnou argumentací
se vypořádal již v mnoha z výše citovaných rozhodnutí. Nelze než zopakovat, že v daném
případě není pochyb o tom, že se jedná o derogaci přímou. Za nepřímou derogaci je totiž možno
označit pouze takovou situaci, kdy původní právní předpis není formálně rušen, nýbrž pouze
není aplikován z důvodu existence jiného právního předpisu (novějšího, speciálního či právního
předpisu vyšší právní síly), a poté, co je tato překážka odstraněna, v zásadě jeho aplikovatelnosti
nic nebrání. V posuzované věci však bylo zákonem výslovně stanoveno, že předmětná ustanovení
pozbývají platnosti dnem 31. 12. 2004. Skutečnost, že tato ustanovení nebyla přímo a výslovně
„zrušena“, nýbrž jen „pozbyla platnosti“, je pak třeba vykládat tak, že se jedná toliko o odlišnost
legislativně technickou (terminologickou), a nikoliv významovou. K ukončení jejich platnosti
namísto výslovného zrušení totiž zjevně došlo proto, že toto ukončení platnosti bylo obsaženo
přímo v zákoně, kde se předmětná ustanovení nacházela, a nikoliv v zákoně jiném, kterým
by se původní zákon novelizoval (k tomu srov. vedle rozsudku ze dne 17. 4. 2009,
č.j. 2 Afs 131/2008 - 137, a rozsudku ze dne 30. 4. 2009, č. j. 9 Afs 70/2008 - 130, např. rozsudek
ze dne 14. 5. 2009, č. j. 1 Afs 26/2009 - 109). Již jen pro úplnost zdejší soud uvádí, že vzhledem
k tomu, že citované ustanovení §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty výslovně použilo
pojem „pozbývají platnosti“, a nikoliv „pozbývají účinnosti“, lze dovodit i to, že se nejedná
o tzv. termínované zákony, pro něž platí, že po stanoveném termínu sice takový zákon i nadále
zůstává součástí právního řádu, jedná se však o zákon „bezúčinný“, „vyhaslý“.
Stěžovatel dále uvádí, že nesouhlasí se závěrem zdejšího soudu, podle kterého judikatura
Ústavního soudu není v otázce účinků derogace derogačních ustanovení zcela konzistentní,
přičemž poukazuje na nález pléna Ústavního soudu ze dne 9. 3. 2004, sp. zn. Pl. ÚS 2/02, který
je podle tvrzení stěžovatele nejaktuálnějším relevantním rozhodnutím Ústavního soudu a kterým
byla ke dni 31. 12. 2004 zrušena část druhá zákona č. 229/2001 Sb., jež zrušila ustanovení §879c,
879d a 879e občanského zákoníku. V důsledku zrušení zmíněných zákonných ustanovení
Ústavním soudem pak došlo, jak stěžovatel zdůraznil, k rehabilitaci původního právního stavu
založeného uvedenými ustanoveními občanského zákoníku.
Nejvyšší správní soud zde opět nejprve poukazuje na skutečnost, že Ústavní soud
ve zmíněném rozhodnutí mj. konstatoval, že „lze tedy přisvědčit názoru navrhovatele, že zrušením části
druhé čl. II zákona č. 229/2001 Sb. se obnoví stav založený ustanoveními §879c, 879d a 879e ObčZ. Tato
skutečnost by ovšem měla za následek vznik značné právní nejistoty nejenom v právech subjektů, na které
se vztahoval režim §879c až 879e ObčZ, ale i u práv třetích osob. Proto Ústavní soud odložil účinnost zrušení
napadeného ustanovení zákona č. 229/2001 Sb. do 31. prosince 2004, aby tak poskytl Parlamentu České
republiky dostatečně dlouhou dobu k přijetí přiměřené právní úpravy“. Je tedy zřejmé, že byť v citovaném
rozhodnutí připustil, že tímto způsobem může výjimečně k obnově již neplatné právní úpravy
dojít, i sám Ústavní soud si je vědom problematičnosti takového stavu a jeho rozporu s principy
právní jistoty. Nadto musí Nejvyšší správní soud podotknout, že pokud zde stěžovatel
polemizuje se závěrem zdejšího soudu ohledně možnosti, resp. nemožnosti rehabilitace dříve
zrušené zákonné úpravy v důsledku derogace derogačního ustanovení, pak ovšem zcela opominul
další argument, který v této souvislosti Nejvyšší správní soud opakovaně uvádí, tj., že nelze
srovnávat situaci, kdy Ústavní soud zcela výjimečně ruší novelu zákona pro protiústavnost této
novely za předpokladu, že předchozí právní úprava protiústavní není, se situací, která
je předmětem posouzení v této věci, tedy se zrušením již v podstatě vyhaslého „obsoletního“
derogačního ustanovení zákonodárcem. Nejvyšší správní soud podotýká, že zákonodárce
je oproti Ústavnímu soudu ve zcela odlišné pozici, neboť sám může právní předpisy vytvářet.
Oproti tomu Ústavní soud jako orgán ochrany ústavnosti takovou možnost nemá a může právní
předpis nebo jeho část, shledá-li ji neústavní, toliko zrušit (k tomu srov. např. již zmiňovaný
rozsudek ze dne 14. 5. 2009, č. j. 1 Afs 26/2009 - 109).
Zde může Nejvyšší správní soud navázat i v otázce posouzení dalšího tvrzení stěžovatele,
který v kasační stížnosti argumentuje smyslem a účelem zákona, jejž dovozuje s poukazem
na stanovisko pléna Ústavního soudu ze dne 21. 5. 2006, sp. zn. Pl. ÚS st.-1/96, z dokumentů
zachycujících průběh přijímání návrhu budoucího zákona č. 109/2006 Sb. v obou komorách
parlamentu. Podle stěžovatele lze z těchto dokumentů totiž dovodit, že záměrem zákonodárce
bylo umožnit provozovatelům loterií a jiných podobných her odpočet daně na vstupu. Nejvyšší
správní soud zdůrazňuje, že byť považuje stěžovatelem popisovaný způsob, jakým se zmíněný
„přílepek“ (tj. čl. XVII bod 2) ocitl ve schváleném zákoně č. 109/2006 Sb., jehož původním
smyslem měla být nutná změna některých zákonů v souvislosti s přijetím zákona o sociálních
službách, za skutečně pozoruhodný a svědčící o úrovni zákonodárného procesu v ČR, je třeba
v každém případě rozlišovat, jaký úmysl zákonodárce případně měl a jak ho (zda vůbec) v textu
přijaté zákonné normy vyjádřil. V rozsudku ze dne 17. 4. 2009, č. j. 2 Afs 131/2008 - 137,
Nejvyšší správní soud konstatoval: „Zákonodárný proces je upraven v Ústavě ČR (čl. 39 a násl.) a dále
v jednacích řádech obou komor Parlamentu ČR. Tento proces je koncipován a musí být prakticky prováděn tak,
aby schvalování zákonů bylo zcela transparentní, srozumitelné a předvídatelné. Obecné požadavky kladené
na tvorbu zákonů, kterými jsou zejména obecná závaznost, stabilita, srozumitelnost, jednota a soulad, správný
a moderní jazyk, reálnost a racionalita, opakovaně zdůrazňuje doktrinální teorie legislativy (viz např. V. Knapp
a kol.: Tvorba práva a její současné problémy, Linde, 1998, str. 102 a násl.) a jsou obsažena rovněž v interních
technických pravidlech, která si coby nezbytný „manuál“ stanovila vláda jakožto nejvýznamnější navrhovatel
zákonů (viz dříve citovaná Legislativní pravidla vlády). Naopak negativní výčet příkladů „jak neuspět při tvorbě
práva“ nabízí L. Fuller (Morálka práva. Oikoymenh, 1998, str. 37 a násl.): neschopnost vůbec dospět
k pravidlům; nezveřejnění pravidel, která se mají dodržovat; zneužití retroaktivního zákonodárství;
nesrozumitelnost pravidel; jejich obsahový rozpor; pravidla vyžadují nesplnitelné chování; pravidla jsou tak často
měněna, že adresát není schopen se jimi řídit a konečně neshoda mezi deklarovanými pravidly a jejich praktickým
uplatňováním.
Podle čl. 52 odst. 1 Ústavy je k platnosti zákona třeba, aby byl vyhlášen. Platnost tedy nastává
okamžikem vyhlášení zákona ve Sbírce zákonů, tj. okamžikem rozeslání příslušné částky (§3 odst. 2 zákona
č. 309/1999 Sb., o Sbírce zákonů a o Sbírce mezinárodních smluv). […]
Lze tak shrnout, že prostým zrušením derogačního ustanovení bez výslovně provedeného projevu vůle
zákonodárce nemůže dojít k opětovnému nabytí platnosti a účinnosti dříve derogovaných zákonných ustanovení.
Tento postup by totiž nebylo možno ani považovat za „tvorbu zákonů“, resp. legislativní proces, nýbrž spíše
za jakýsi hybridní proces „reinkarnace“, který je v oblasti normotvorby zcela nepřípustný“ (k tomu dále srov.
např. rozsudek ze dne 10. 6. 2009, č. j. 2 Afs 53/2009 - 122, či rozsudek ze dne 14. 5. 2009,
č. j. 1 Afs 26/2009 - 109).
Nejvyšší správní soud tedy i v této věci uzavírá, že ani případné záměry zákonodárce,
jak je dovozuje stěžovatel, pokud nebyly dostačujícím způsobem vyjádřeny přímo v textu přijaté
normy, a to např. tak, že by přímo do zákona o dani z přidané hodnoty bylo opět vloženo
ustanovení odpovídající již neplatným ustanovením §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10 tohoto
zákona a naopak by bylo zrušeno dosud platné a účinné ustanovení §51 odst. 1 písm. j) tohoto
zákona, nemohou na již uvedených závěrech nic změnit.
K dalším argumentům stěžovatele pak musí Nejvyšší správní soud nejprve konstatovat,
že vzhledem k již zmiňovaným skutečnostem je zřejmé, že zákon o dani z přidané hodnoty
nenabízel v rozhodné době, tj. v době od září 2007 do ledna 2008, v souvislosti s odpočtem daně
z přidané hodnoty u loterií a jiných podobných her jakožto plnění od daně osvobozených
rovnocenný dvojí výklad. Jedinou platnou a účinnou úpravou, kterou bylo v posuzovaném
případě možné použít, bylo a je ustanovení §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty,
které provozování loterií a jiných podobných her řadí mezi plnění osvobozená od daně
bez nároku na odpočet daně.
Ve světle uvedeného závěru tedy ani další tři argumenty stěžovatele nemohou obstát.
V prvním případě stěžovatel tvrdil, že správní orgán členského státu Evropské unie se nemůže
dovolávat přímo textu šesté směrnice nebo směrnice 2006/112/ES vůči provozovatelům loterií
a jiných her jakožto osobám soukromého práva. S tím nelze než souhlasit, neboť nejen
horizontální přímý účinek směrnic (tedy v právních vztazích mezi jednotlivci navzájem), ale i
vertikální přímý účinek (mezi státem, resp. orgánem veřejné moci a jednotlivcem), pokud by byl
v neprospěch jednotlivce, je podle judikatury Soudního dvora Evropské unie vyloučen, tedy
směrnice nemůže sama o sobě bez dalšího zakládat jednotlivci nové povinnosti, které by neměly
svůj základ ve vnitrostátním právu (viz např. rozsudky Soudního dvora ze dne 11. června 1987,
Pretore di Salo v. X, 14/86, Recueil, s. 2545, body 19 a 20; ze dne 8. října 1987, Kolpinghuis
Nijmegen, 80/86, Recueil, s. 3969, body 9 a 13; ze dne 26. září 1996, Arcaro, C-168/95, Recueil,
s. I-4705, body 36 a 37, ze dne 3. května 2005, Berlusconi a další, C-387/02, C-391/02
a C-403/02, Sb. rozh. s. I-3565, body 73 a 74, jakož i ze dne 5. července 2007, Kofoed,
C-321/05, Sb. rozh. s. I-5795, bod 42). Zdejší soud ovšem poukazuje na již zmíněné, tedy
že podle relevantní vnitrostátní právní úpravy není pochyb o tom, že provozování loterií a jiných
podobných her je osvobozeno od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně.
Jak konstatoval Nejvyšší správní soud v již také zmíněném rozsudku ze dne 30. 4. 2009,
č. j. 9 Afs 70/2008 - 130, právní úprava provedená ustanovením §51 odst. 1 písm. j) zákona
o dani z přidané hodnoty, která nabyla účinnosti dne 1. 1. 2005, je zcela v souladu se šestou
směrnicí, resp. se směrnicí 2006/112/ES, podle nichž je provozování loterií a jiných podobných
her osvobozeno od daně z přidané hodnoty, a to bez nároku na odpočet daně. Vzhledem k tomu,
že uvedené směrnice byly v daném ohledu řádně transponovány do vnitrostátního práva, není
žádný důvod k tomu, aby se finanční orgány dovolávaly, pokud jde o závěr, že loterie a jiné
podobné hry jsou osvobozeny od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně, na přímý
účinek těchto směrnic.
I pro právní úpravu, která představuje řádnou transpozici směrnice, ovšem navíc platí,
že musí být vykládána v souladu s textem a účelem dané směrnice (tzv. nepřímý účinek směrnice,
resp. povinnost eurokonformního výkladu vnitrostátního práva – k tomu viz např. rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 8. 2007, č. j. 1 As 3/2007 - 83, publikovaný
pod č. 1401/2007 Sb. NSS a judikatura Soudního dvora v něm citovaná), a to i v případě, pokud
by takový výklad měl být v neprospěch jednotlivce (viz v tomto smyslu již výše uvedené rozsudky
Kolpinghuis Nijmegen, body 12 až 14, Arcaro, body 41 a 42 a Kofoed, bod 45). V daném
případě, jak již bylo řečeno, opačný výklad, jenž zastává stěžovatel, zákon o dani z přidané
hodnoty neumožňuje, ale i pokud by takový výklad jako alternativa myslitelný byl, byly
by finanční orgány i soudy povinny dát přednost výkladu konformnímu s textem a účelem
směrnice, podle níž provozování loterií a jiných podobných her má být osvobozeno od daně
z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně.
Stěžovatel se dále dovolával použití zásad lex specialis derogat legi generali a lex posterior derogat
legi priori a dále zásady in dubio mitius. I zde ovšem nutně vycházel z předpokladu existence dvou
možných výkladů, resp. existence dvou norem dopadajících na danou situaci. Je namístě opět
zopakovat, že v rozhodné době bylo platné a účinné toliko ustanovení §51 odst. 1 písm. j)
zákona o dani z přidané hodnoty. Předpoklad stěžovatele, že ke zmíněné právní úpravě existovala
první úprava svou povahou zvláštní a zároveň pozdější, je tedy nesprávný, jelikož ustanovení §51
odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty, jejichž použití se stěžovatel
v kasační stížnosti dovolává, pozbyla v souladu s §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty
ke dni 31.12. 2004 platnosti. Navíc tato ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10 zákona
o dani z přidané hodnoty, pokud by hypoteticky od 1. 4. 2006 znovu platila, by nemohla být
považována za zvláštní právní úpravu k §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty,
neboť by ve svém souhrnu upravovala stejný předmět, tedy způsob osvobození loterií a jiných
podobných her od daně z přidané hodnoty, ovšem odlišným způsobem. Údajné „obživnutí“ již
dříve existující právní normy, která posléze pozbyla platnosti, by z této normy také jen stěží
učinilo právní úpravu pozdější, než je ta, která nabyla účinnosti později a dosud účinnosti
nepozbyla. Ve skutečnosti by tak výklad stěžovatele mohl vést jen ke konstatování existence
vzájemně rozporných ustanovení v zákoně o dani z přidané hodnoty a tento rozpor by nebylo
možné ze pomoci obvyklých interpretačních pravidel vyřešit.
Pokud jde o tvrzené porušení zásady in dubio mitius, zdejší soud konstatuje, že vzhledem
k tomu, že tu proti sobě nestojí dva rovnocenné výklady použitelných ustanovení zákona o dani
z přidané hodnoty, není zde z podstaty věci ani možné volit takový výklad, který by byl
pro stěžovatele příznivější.
Vzhledem k uvedenému je zřejmé, že krajský soud správně aplikoval ustanovení §51
odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty, přičemž při výkladu vycházel z jeho doslovného
znění. Nelze tedy přisvědčit stěžovateli, že by krajský soud aplikoval či vykládal předmětná
zákonná ustanovení způsobem, jímž by nepřípustně rozšířil daňovou povinnost na subjekty
či situace, na něž podle zákona daňová povinnost nedopadá. Práva stěžovatele podle čl. 11
odst. 1 Listiny základních práv a svobod a čl. 1 Protokolu č. 1 k Úmluvě tedy v tomto ohledu
nemohla být dotčena.
Nezbývá než konstatovat, že argumenty stěžovatele nemohou zpochybnit právní názor,
který zdejší soud v dosavadní judikatuře k předmětné otázce zaujal. Nejvyšší správní soud tudíž
neshledal ani v posuzované věci žádný důvod k tomu, aby se od této judikatury odklonil,
a uzavírá, že krajský soud věc posoudil správně, když uzavřel, že stěžovatel nárok na odpočet
daně z přidané hodnoty v souvislosti s provozováním loterií nebo jiných podobných her neměl.
V souvislosti s kasačním důvodem podle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. pak stěžovatel
namítal nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku krajského soudu spočívající v nedostatku
důvodů a dále jinou vadu řízení před krajským soudem spočívající v tom, že krajský soud rozhodl
ve věci stěžovatele odlišně než v předchozí obdobné věci, aniž by se s dříve vysloveným právním
názorem argumentačně vypořádal. Takovým postupem měl krajský soud porušit právo
stěžovatele na spravedlivý proces zakotvené v čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod
a čl. 6 odst. 1 Úmluvy.
Nejvyšší správní soud ovšem rozsudek krajského soudu nepřezkoumatelným neshledal.
Především je nutno říci, že je třeba odlišovat uplatněné žalobní námitky, resp. žalobní body
a jednotlivé dílčí argumenty na jejich podporu. Krajský soud má povinnost vypořádat se ve svém
rozsudku přezkoumatelným způsobem se všemi uplatněnými žalobními body, to neznamená,
že musí nutně reagovat na každý dílčí argument či tvrzení žalobce. V daném případě stěžovatel
uplatnil v podstatě jeden žalobní bod, a to, že předmětná plnění stěžovatele v rámci provozování
loterií či jiných podobných her podléhala osvobození od daně z přidané hodnoty s nárokem
na odpočet daně, neboť se na ně vztahovala ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10
zákona o dani z přidané hodnoty, která stěžovatel považoval za platná a účinná. Krajský soud
zaujal k dané sporné otázce jednoznačný právní názor, přičemž se pochopitelně opřel
o argumentaci, kterou v obdobné věci v rozsudku ze dne 31. 12. 2008, č. j. 8 Afs 58/2008 - 65,
použil Nejvyšší správní soud.
Zcela obdobně nemůže být pravdou, že by krajský soud neuvedl relevantní důvod, proč
se odchýlil od svého předcházejícího rozhodnutí. Důvod pro judikatorní odklon krajský soud
naopak zcela jasně deklaroval, když se v rozsudku odvolal právě na názor, který v obdobné věci
vyslovil Nejvyšší správní soud.
Nejvyšší správní soud připomíná, že jednou z jeho zásadních úloh jakožto vrcholné
soudní instance ve správním soudnictví je sjednocování judikatury správních soudů. V rozsudku
ze dne 16. 8. 2006, č. j. 1 Aps 2/2006 - 68, www.nssoud.cz, zdejší soud konstatoval, že „zajišťování
jednoty judikatury je úkolem nejen pro samotný Nejvyšší správní soud, ale též pro krajské soudy, byť se každý
z nich na dosahování tohoto cíle podílí jiným způsobem: zatímco Nejvyšší správní soud případné rozpory
v rozhodovací činnosti krajských soudů svou judikaturou odstraňuje, krajské soudy jsou povinny tuto judikaturu
znát a řídit se jí; v žádném případě nemohou zaujímáním protichůdných názorů zakládat nové rozpory
v judikatuře a zvyšovat tím právní nejistotu. Ze samotného §12 s.ř.s. tedy lze dovodit, že je v něm implicitně
vyjádřena povinnost krajského soudu řídit se právním názorem Nejvyššího správního soudu též v obdobných
věcech“ (důraz doplněn Nejvyšším správním soudem). V již zmiňovaném rozsudku ze dne
20. 9. 2007, č. j. 2 As 94/2006 - 51, Nejvyšší správní soud uvedl, že „napříště bude právní názor vyšší
instance vázat senáty či samosoudce krajských soudů ve všech obdobných případech, ledaže by se objevily další
zásadní argumenty, jež vyšší instance nevážila (ať již z nejrůznějších důvodů) a o nichž se lze rozumně domnívat,
že mohou změnit právní náhled na věc“.
Není tedy pochyb o tom, že krajský soud svým postupem pouze respektoval judikaturu
zdejšího soudu k dané otázce. Byť právní názor Nejvyššího správního soudu nebyl pro krajský
soud v daném případě striktně závazný v tom smyslu, že by byl zcela nepřekročitelný, neboť
se nejednalo o právní názor vyslovený Nejvyšším správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí
v téže věci (§110 odst. 3 s. ř. s.), měl přesto krajský soud vzhledem k ústavněprávním
požadavkům právní jistoty a předvídatelnosti práva povinnost tento názor respektovat, pokud
by neshledal závažné důvody, proč se od něj odchýlit; v takovém výjimečném případě by byl
povinen tyto důvody ve svém rozhodnutí podrobně uvést. Pokud krajský soud takové důvody ani
k žalobě stěžovatele nenalezl, přičemž ani Nejvyšší správní soud žádné takové důvody neshledal,
jen stěží lze krajskému soudu cokoli vytýkat.
Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že uplatněné kasační námitky nejsou důvodné,
nad rámec stížních bodů Nejvyšší správní soud konstatuje, že neshledal ani jiné vady, k nimž
by musel dle §109 odst. 3 s.ř.s. přihlížet z úřední povinnosti.
Nejvyšší správní soud tedy neshledal kasační stížnost důvodnou, a proto ji v souladu
s §110 odst. 1 s.ř.s. zamítl.
O nákladech řízení Nejvyšší správní soud rozhodl v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s.
ve spojení s §120 s. ř. s. Žalovaný měl ve věci úspěch, příslušelo by mu tedy právo na náhradu
nákladů řízení, ze správního spisu však nevyplývá, že by mu takové náklady v řízení o kasační
stížnosti vznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3,
§120 s. ř. s.).
V Brně dne 4. června 2010
JUDr. Ludmila Valentová
předsedkyně senátu