ECLI:CZ:US:2011:2.US.3690.10.2
sp. zn. II. ÚS 3690/10
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy senátu Jiřího Nykodýma a soudců Stanislava Balíka a soudce zpravodaje Pavla Rychetského ve věci ústavních stížností stěžovatele R. M., právně zastoupeného JUDr. Ing. Tomášem Matouškem, advokátem se sídlem v Hradci Králové, Dukelská 15, proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu ve Zlíně ze dne 28. června 2001 č. 1010000916, rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 18. října 2002 č. j. FŘ-110-6828/2001-0107/PH, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 12. ledna 2005 č. j. 29 Ca 408/2002-26, rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 12. dubna 2006 č. j. 2 Afs 91/2005-61, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 18. října 2006 č. j. 29 Ca 133/2006-27, rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 12. prosince 2007 č. j. 2 Afs 14/2007-60, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 3. července 2008 č. j. 29 Ca 26/2008-72, rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. srpna 2009 č. j. 2 Afs 127/2008-127, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 21. října 2009 č. j. 29 Ca 26/2008-148 a rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. října 2010 č. j. 2 Afs 18/2010-192 a dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu ve Zlíně ze dne 28. června 2001 č. j. 143088/01/303912/2629, rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 17. února 2003 č. j. 6873/2001/FŘ/130, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 31. března 2005 č. j. 29 Ca 135/2003-45, rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 13. dubna 2006 č. j. 2 Afs 124/2005-77, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 18. října 2006 č. j. 29 Ca 137/2006-28, rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 12. prosince 2007 č. j. 2 Afs 13/2007-73, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 3. července 2008 č. j. 29 Ca 25/2008-111, rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. srpna 2009 č. j. 2 Afs 126/2008-156, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 27. listopadu 2009 č. j. 29 Ca 25/2008-177 a rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. října 2010 č. j. 2 Afs 31/2010-216, za účasti Nejvyššího správního soudu, Krajského soudu v Brně, Finančního ředitelství v Brně a Finančního úřadu ve Zlíně jako účastníků řízení, takto:
I. Řízení o ústavních stížnostech se v části, ve které směřovaly proti rozsudkům Krajského soudu v Brně ze dne 12. ledna 2005 č. j. 29 Ca 408/2002-26, ze dne 31. března 2005 č. j. 29 Ca 135/2003-45, ze dne 18. října 2006 č. j. 29 Ca 133/2006-27 a č. j. 29 Ca 137/2006-28 a ze dne 3. července 2008 č. j. 29 Ca 26/2008-72 a č. j. 29 Ca 25/2008-111, zastavuje.
II. Ve zbývající části se ústavní stížnosti odmítají.
Odůvodnění:
I.
Rekapitulace návrhu a řízení před finančními orgány a soudy
1. Ústavnímu soudu byly dne 27. prosince 2010 doručeny dvě ústavní stížnosti, kterými stěžovatel napadl v záhlaví uvedená rozhodnutí finančních orgánů a správních soudů, neboť má za to, že jimi došlo k porušení jeho základních práv podle čl. 11 odst. 1 a 5, čl. 36 odst. 1 a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). Obě ústavní stížnosti byly podány včas a splňovaly zákonem stanovené formální náležitosti.
2. Na základě výsledků daňové kontroly týkající se daně z příjmů fyzických osob, daně z přidané hodnoty a silniční daně, která byla u stěžovatele zahájena dne 31. srpna 1999, vydal Finanční úřad ve Zlíně (dále též "finanční úřad") dne 28. června 2001 dodatečný platební výměr č. 1010000916 (označený též č. j. 142682/01/303912/2629), kterým mu na dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1996 doměřil částku 103 290 Kč, a dodatečný platební výměr č. j. 143088/01/303912/2629, kterým mu na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí 1996 doměřil částku 74 250 Kč. Proti oběma uvedeným rozhodnutím podal stěžovatel odvolání, které Finanční ředitelství v Brně (dále též "finanční ředitelství") zamítlo v prvním případě svým rozhodnutím ze dne 18. října 2002 č. j. FŘ-110-6828/2001-0107/PH a ve druhém případě svým rozhodnutím ze dne 17. února 2003 č. j. 6873/2001/FŘ/130.
3. První ústavní stížností, o níž je řízení před Ústavním soudem od svého zahájení vedeno pod sp. zn. II. ÚS 3690/10, se stěžovatel domáhal zrušení jak dodatečného platebního výměru č. 1010000916 a na něj navazujícího rozhodnutí finančního ředitelství, tak i všech rozsudků správních soudů, kterými bylo rozhodnuto o jeho žalobě proti posledně uvedenému rozhodnutí, resp. o kasačních stížnostech proti těmto rozhodnutím. Ve stručnosti lze shrnout, že Nejvyšší správní soud opakovaně zrušil rozsudky Krajského soudu v Brně (dále též "krajský soud"), kterými bylo rozhodováno o žalobě stěžovatele (viz v záhlaví v chronologickém pořadí uvedené rozsudky soudů). O žalobě tak tento soud konečně rozhodl až zamítavým rozsudkem ze dne 21. října 2009 č. j. 29 Ca 26/2008-148, proti němuž sice byla rovněž podána kasační stížnost, Nejvyšší správní soud jí však svým rozsudkem ze dne 19. října 2010 č. j. 2 Afs 18/2010-192 zamítl.
4. Druhá ústavní stížnost, o níž bylo řízení před Ústavním soudem původně zahájeno pod sp. zn. IV. ÚS 3691/10, směřovala proti výše uvedenému dodatečnému platebnímu výměru č. j. 143088/01/303912/2629, jakož i navazujícímu rozhodnutí finančního ředitelství a - obdobně jako v prvním případě - všem následným rozsudkům správních soudů vydaným v souvislosti s rozhodováním o žalobě stěžovatele proti tomuto rozhodnutí. I v případě této žaloby zrušil Nejvyšší správní soud opakovaně rozsudky krajského soudu (viz v záhlaví v chronologickém pořadí uvedené rozsudky obou soudů), který tak o předmětné žalobě konečně rozhodl až svým rozsudkem ze dne 27. listopadu 2009 č. j. 29 Ca 25/2008-177. Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel kasační stížnost, kterou Nejvyšší správní soud zamítl svým rozsudkem ze dne 19. října 2010 č. j. 2 Afs 31/2010-216.
5. Porušení svých základních práv a svobod spatřuje stěžovatel v tom, že u něj došlo k bezdůvodnému zahájení daňové kontroly a v případě rozhodnutí napadených druhou ústavní stížností i k vyměření daně po uplynutí prekluzivní lhůty. Ve vztahu k řízení před finančními orgány i následnému soudnímu řízení zároveň namítal, že nebyly provedeny jím navrhované výslechy svědků, jakož i nepřiměřenost délky soudního řízení.
6. Stěžovatel má za to, že předmětnou daňovou kontrolu nelze považovat za úkon mající za následek přetržení prekluzivní lhůty ve smyslu §47 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v tehdy účinném znění. K jejímu zahájení totiž došlo navzdory tomu, že správce daně neměl konkrétní podezření nebo důvod, na jehož základě by bylo možné usuzovat, že si stěžovatel řádně nesplnil svoji daňovou povinnost. Takovýto důvod mu totiž nebyl ani sdělen, ani nebyl uveden v protokolu o zahájení daňové kontroly. Vycházeje z právních závěrů obsažených v nálezu Ústavního soudu ze dne 18. listopadu 2008 sp. zn. I. ÚS 1835/07 (N 196/51 SbNU 375) tak dochází k závěru, že v důsledku protiústavního zahájení daňové kontroly došlo ze strany finančních orgánů a soudů nejen ke shromáždění a použití nezákonně získaných důkazních prostředků, a tím k porušení jeho základního práva na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 odst. 1 Listiny, ale i k vyměření daně po marném uplynutí prekluzivní lhůty, jehož důsledkem mělo být porušení jeho základního práva vlastnit majetek ve smyslu čl. 11 odst. 1 a 5 Listiny. Nerespektováním právních závěrů uvedených v předmětném nálezu zároveň obecné soudy porušily čl. 89 odst. 2 Ústavy České republiky, jenž stanoví obecnou závaznost nálezů Ústavního soudu.
7. Pokud jde o dodatečné vyměření daně z přidané hodnoty (druhá ústavní stížnost), jeho protiprávnost by podle stěžovatele byla dána bez ohledu na to, zda v důsledku zahájení daňové kontroly došlo k přetržení prekluzivní lhůty nebo nikoliv. I kdyby tomu tak totiž bylo, podle §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků by nová tříletá prekluzivní lhůta počala plynout na konci roku 1999 a k jejímu uplynutí by došlo k 31. prosinci 2002. Protože však k vydání a doručení rozhodnutí odvolacího orgánu, a tím i k pravomocnému vyměření daně, došlo v tomto případě až v roce 2003, byla daň vyměřena protiprávně po uplynutí prekluzivní lhůty. Stěžovatel se v této souvislosti neztotožňuje se závěry správních soudů, podle nichž byl běh této lhůty přetržen úkony v rámci odvolacího řízení před správním orgánem. Odvolací orgán nařizoval další úkony směřující výlučně ke zjištění těch samých skutečností, jež byly předmětem daňové kontroly, a tedy je měl provést v jejím rámci již orgán prvního stupně. V takovém případě by se k nim totiž mohl stěžovatel vyjádřit přinejmenším při projednání zprávy o daňové kontrole a správce daně by se s nimi musel vypořádat. Současně zastává názor, že z hlediska smyslu zavedení prekluzivních lhůt v zákoně o správě daní a poplatků a z hlediska právní jistoty daňových subjektů platí, že úkony správce daně, které směřují k přezkoumání týchž skutečností, nemohou postupně přetrhovat běh prekluzivní lhůty [v této souvislosti odkazuje na obdobné právní závěry obsažené v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. května 2006 č. j. 2 Afs 52/2005-94 (publ. pod č. 953/2006 Sb. NSS) a usnesení téhož soudu ze dne 31. května 2006 č. j. 2 Afs 69/2004-52 (publ. pod č. 634/2005 Sb. NSS)]. Odlišnou argumentaci přitom nelze akceptovat i z toho důvodu, že v jejím důsledku by nesprávný postup orgánu prvního stupně měl pro stěžovatele, resp. obecně pro daňový subjekt, negativní důsledky spočívající v prodloužení lhůty pro vyměření daně. Nesprávnost závěrů obecných soudů nakonec stěžovatel spatřuje i v tom, že extenzivním výkladem §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků dospěly k závěru, že daň nebyla stěžovateli vyměřena po prekluzivní lhůtě, ačkoliv se naopak měly přiklonit k výkladu restriktivnímu, a to i vzhledem k zásadě in dubio mitius, podle které musí být veřejnoprávní předpisy při své aplikaci v pochybnostech vykládány ve prospěch jedince jakožto nositele základních práv a svobod. Tyto argumenty tak podle jeho názoru rovněž odůvodňují závěr o tom, že vyměřením uvedené daně bylo porušeno jeho základní právo vlastnit majetek ve smyslu čl. 11 odst. 1 a 5 Listiny.
8. V obou ústavních stížnostech stěžovatel nakonec namítal postup finančních orgánů, které nevyhověly jeho návrhům na výslech svědků. Výslech svědka L. V. přitom mohl potvrdit uskutečnění těmito orgány zpochybněných oprav forem na výrobu pneumatik a jejich přepravu společností KOREX s.r.o., jejímž fakturám odpovídaly stěžovatelem uplatňované odpočty daně z přidané hodnoty na vstupu. Návrhem na výslech svědka P. H. zas stěžovatel zamýšlel prokazovat správcem daně zpochybněnou skutečnost, že některé opravy těchto forem prováděly či zajišťovaly dodavatelské společnosti HAŠ v.o.s. a KOREX s.r.o. Stěžovatel nesouhlasí se závěry obecných soudů, podle nichž s ohledem na časový odstup od podání žaloby, který nezavinil, nebylo možné od případného výslechu očekávat prokázání uskutečnění předmětného zdanitelného plnění. Pochybení na straně správních orgánů spatřuje i v tom, že v rámci příslušného řízení došlo k výslechu šesti svědků, aniž by výpověď kteréhokoliv z nich (s výjimkou svědka J. H., avšak v jiné souvislosti) byla uvedena a vyhodnocena v rozhodnutí finančního ředitelství. Takovéto hodnocení provedl až následně soud, aniž by však sám tyto svědky vyslechl. Některé z jejich výpovědí přitom mohly prokázat stěžovatelem tvrzené skutečnosti, což se týká např. svědka J. K., jehož výslech byl proveden nedostatečně toliko formou "místního šetření", aniž by se jej stěžovatel mohl zúčastnit. Potřebu doplnit tento výslech přitom uznal nejen správní orgán, ale i Nejvyšší správní soud, který ve svých rozsudcích ze dne 28. srpna 2009 č. j. 2 Afs 126/2008-156 a č. j. 2 Afs 127/2008-127, jejichž zrušení se stěžovatel rovněž domáhá, připustil, že "je pravdou, že vyslýchající dožádaný správce daně měl položit doplňující otázku, i to, že správce daně požádal o doplnění výslechu". Přesto však k připuštění jeho výslechu v řízení před obecnými soudy nedošlo. Neprovedením těchto výslechů tak podle stěžovatele došlo k porušení práva na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 odst. 1 Listiny, neboť jak v daňovém řízení, tak v řízení soudním mu tímto postupem byla odňata možnost prokázat nezákonnost rozhodnutí správního orgánu.
II.
Průběh řízení před Ústavním soudem
9. Usnesením ze dne 18. ledna 2011 spojil Ústavní soud obě ústavní stížnosti ke společnému řízení, jež bylo nadále vedeno pod sp. zn. II. ÚS 3690/10. Dále si vyžádal spisy vedené u krajského soudu pod sp. zn. 29 Ca 408/2002, 29 Ca 135/2003, 29 Ca 25/2008 a 29 Ca 26/2008, jakož i příslušné správní spisy, a vyzval účastníky řízení, aby se vyjádřili k oběma ústavním stížnostem.
10. Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření shrnul průběh řízení o žalobách stěžovatele proti rozhodnutím finančního ředitelství. Ve vztahu k námitkám týkajícím se zahájení daňové kontroly obsáhle citoval závěry obsažené ve svém rozsudku ze dne 3. prosince 2009 č. j. 2 Aps 2/2009-52 (publ. pod č. 2000/2010 Sb. NSS), ve kterém zdůvodnil, proč se necítí být vázán právním názorem Ústavního soudu obsaženým v jeho nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07. Zároveň poukázal na to, že na rozdíl od uvedeného nálezu se v případě stěžovatele nejednalo o kontrolu zahájenou toliko formálně a nebyly zjištěny ani žádné poznatky o jejím šikanózním charakteru. Účastník řízení se vyjádřil i k otázce prekluze, přičemž se obdobně jako v napadených rozhodnutích ztotožnil se závěry obsaženými v usnesení rozšířeného senátu ze dne 16. prosince 2009 č. j. 7 Afs 36/2008-134 (publ. pod č. 2026/2010 Sb. NSS), podle něhož mohou i úkony provedené v odvolacím řízení za určitých podmínek přerušit běh prekluzivní lhůty. Odvolací řízení slouží nejen k posouzení důvodnosti odvolání, ale i k případnému odstranění vad. Není přitom důvodu, aby úkon správce daně měl rozdílné účinky podle toho, o kterou instanci se jedná, jde-li o úkon přípustný a směřující k vyměření daně. Pokud jde o navržené svědecké výpovědi, účastník řízení se těmito námitkami zabýval v jednom ze svých předchozích (a rovněž napadených) rozsudcích, má však za to, že nebyly s to nahradit nedostatky v účetnictví a doložit podnikání v tvrzeném rozsahu.
11. Krajský soud v Brně ve svém vyjádření pouze odkázal na odůvodnění svých rozhodnutí.
12. Finanční ředitelství v Brně, jež se vyjádřilo i za Finanční úřad ve Zlíně, považuje námitky neústavnosti zahájení daňové kontroly a prekluze daně za nedůvodné, přičemž v této souvislosti stručně shrnulo závěry Nejvyššího správního soudu z napadených rozsudků. Ve vztahu k námitce neprovedení výslechu svědků uvedlo, že naprosto nereflektuje odůvodnění napadaného rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Afs 127/2008 a navazujícího rozsudku krajského soudu, v nichž soudy hodnotily obsah svědeckých výpovědí jednotlivých svědků a závěry, které správní orgány na jejich základě učinily. Oba soudy přitom dospěly k závěru, že názor správního orgánu nelze pokládat za nezákonný. Stěžovatel ve své argumentaci naopak zcela opomíjí základ problému, že při uplatnění nároku na odpočet nebyl schopen prokázat, že došlo k některým zdanitelným plněním.
13. Uvedená vyjádření byla zaslána stěžovateli k případné replice, který však této možnosti nevyužil.
III.
Zastavení řízení ve vztahu k některým napadeným rozsudkům
14. Ještě před tím, než Ústavní soud mohl přistoupit k věcnému posouzení napadených rozhodnutí, se musel vypořádat s otázkou, zda jsou v dané věci splněny podmínky řízení. Z ústavní stížnosti, jakož i vyžádaných spisů, je patrné, že stěžovatel napadá i rozsudky, kterými krajský soud sice rozhodl o jeho žalobě, na základě jeho kasační stížnosti však došlo k jejich následnému zrušení Nejvyšším správním soudem. Konkrétně se jedná o rozsudky krajského soudu ze dne 12. ledna 2005 č. j. 29 Ca 408/2002-26, ze dne 31. března 2005 č. j. 29 Ca 135/2003-45, ze dne 18. října 2006 č. j. 29 Ca 133/2006-27 a č. j. 29 Ca 137/2006-28 a ze dne 3. července 2008 č. j. 29 Ca 26/2008-72 a č. j. 29 Ca 25/2008-111. V tomto rozsahu tak ústavní stížnosti směřují proti již neexistujícím rozhodnutím, pročež Ústavní soud podle §63 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, ve spojení s §104 odst. 1 občanského soudního řádu řízení v této části zastavil (srov. usnesení ze dne 2. září 1996 sp. zn. IV. ÚS 126/96, usnesení ze dne 17. července 2007 sp. zn. III. ÚS 793/06). Ve vztahu k ostatním napadeným rozhodnutím důvod zastavení řízení neshledal a přistoupil k jejich přezkumu z hlediska námitek uplatněných stěžovatelem.
IV.
Věcné posouzení
15. Ústavní soud ve své ustálené judikatuře zdůrazňuje, že není další procesní instancí v řízení před obecnými soudy a obecně mu nepřísluší ani přehodnocovat skutkové a právní závěry obecných soudů, ani sjednocovat jejich judikaturu. Do jejich rozhodovací činnosti tak není oprávněn zasáhnout v případě jakékoliv nezákonnosti nebo jiné nesprávnosti, nýbrž toliko tehdy, byla-li jejich postupem porušena ústavně zaručená základní práva nebo svobody (srov. např. nález ze dne 25. ledna 1995 sp. zn. II. ÚS 45/94, N 5/3 SbNU 17). Takovýto případ představuje především porušení některé z norem podústavního práva v důsledku svévole (např. nerespektováním kogentní normy) anebo v důsledku interpretace, jež je v extrémním rozporu s principy spravedlnosti (např. přepjatý formalizmus) (např. nález ze dne 8. července 1999 sp. zn. III. ÚS 224/98, N 98/15 SbNU 17).
IV./a
Námitka protiústavnosti zahájení daňové kontroly
16. Porušení svých základních práv a svobod spatřoval stěžovatel v první řadě v tom, že v jeho případě zahájil správce daně daňovou kontrolu za účelem prověření základu a výše některých jeho daňových povinností, aniž by měl konkrétními skutečnostmi podložené podezření, že z jeho strany nedošlo k jejich řádnému splnění. Tyto skutečnosti zároveň nebyly uvedeny ani v protokolu o zahájení daňové kontroly. Uvedenou námitku, která vychází z právních závěrů obsažených v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07, uplatnil stěžovatel již v průběhu řízení před správními soudy. Jak přitom vyplývá z napadených rozsudků, Nejvyšší správní soud si byl těchto závěrů sice vědom, shledal však důvody pro odchýlení se od nich. Podle jeho názoru se totiž Ústavní soud v předmětném nálezu nevypořádal s otázkou, proč dosavadní (judikaturou vymezený) velmi podrobný mechanizmus procesních prostředků k ochraně proti případné svévoli při zahájení a v průběhu daňové kontroly není dostatečný (srov. v této souvislosti rozsudek Nejvyššího správního č. j. 2 Aps 2/2009-52, na který napadené rozsudky odkazují).
17. Ústavní soud připomíná, že jedním ze závěrů obsažených v uvedeném nálezu bylo stručně řečeno konstatování povinnosti správce daně, aby v okamžiku zahájení daňové kontroly jednoznačně formuloval konkrétní důvody a podezření, že daňovým subjektem původně přiznaná a správcem daně vyměřená daň je nižší, než by měla být, a sdělil je daňovému subjektu. Zároveň měly být tyto důvody objektivně zachyceny v protokolu o zahájení daňové kontroly (srov. mj. body 31 a 39). Nesplnění těchto předpokladů mělo za následek, že takovouto daňovou kontrolu nebylo možné považovat za úkon ve smyslu §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků (srov. bod 38), což by v daném případě znamenalo, že k doměření daně došlo po uplynutí prekluzivní lhůty.
18. Před aplikací uvedených závěrů v dané věci je však třeba uvést, že na návrh II. senátu Ústavního soudu v souvislosti s řízením o jiné ústavní stížnosti přijalo plénum Ústavního soudu postupem podle §23 zákona o Ústavním soudu stanovisko sp. zn. Pl. ÚS-st. 33/11 (368/2011 Sb.), jehož podstatou je, že zahájení daňové kontroly ve smyslu §16 zákona o správě daní a poplatků bez konkrétními skutečnostmi podloženého podezření, že daňový subjekt nesplnil řádně svoji daňovou povinnost, nelze bez dalšího považovat za porušení povinnosti správce daně postupovat při provádění této kontroly "v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce." Tím se Ústavní soud odklonil od právních závěrů obsažených v nálezu sp. zn. I. ÚS 1835/07, neboť připustil, že zahájení daňové kontroly bez konkrétního důvodu nebo podezření nezakládá samo o sobě porušení základních práv dotčeného daňového subjektu, z čehož lze v obecné rovině dovodit závěr, že v takovémto případě tento důvod nemusí, resp. vzhledem ke své neexistenci ani nemůže, být daňovému subjektu sdělen nebo uveden v protokolu o zahájení daňové kontroly.
19. Vycházeje z uvedeného stanoviska, na jehož odůvodnění lze v podrobnostech odkázat, neshledává Ústavní soud pochybení obecných soudů v tom, že předmětnou daňovou kontrolu, při jejímž zahájení nebyl stěžovateli sdělen její konkrétní důvod nebo podezření, považovaly za úkon mající podle §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků za následek přetržení lhůty k dodatečnému stanovení daně. Zároveň Ústavní soud konstatuje, že vzhledem k obsahu příslušného správního spisu neshledal ani žádný jiný důvod, pro který by její provedení bylo možné považovat za šikanózní nebo vykazující znaky svévole, což nakonec netvrdí ani stěžovatel. Předmětné námitce porušení základního práva vlastnit majetek ve smyslu čl. 11 odst. 1 a 5 Listiny proto Ústavní soud nemohl přisvědčit.
IV./b
Námitka uplynutí prekluzivní lhůty k dodatečnému stanovení daně
20. Pokud jde o námitku, že k dodatečnému stanovení daně z přidané hodnoty za období 4. čtvrtletí roku 1996 přesto došlo po uplynutí prekluzivní lhůty podle §47 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků, její podstatou je otázka, zda výzvu k dokazování, učiněnou v rámci odvolacího řízení před správním orgánem podle §31 odst. 9 ve spojení s §50 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků, lze považovat za úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení ve smyslu §47 odst. 2 téhož zákona.
21. Krajský soud ve svém rozsudku ze dne 27. listopadu 2009 č. j. 29 Ca 25/2008-177 považoval za takovýto úkon konkrétně výzvu správce daně ze dne 17. dubna 2002 č. j. 87903/02/303934/6308, kterou byl stěžovatel v souvislosti s probíhajícím odvolacím řízením vyzván, aby prokázal a věrohodnými důkazy doložil uskutečnění některých plnění fakturovaných společnostmi HAŠ v.o.s. a KOREX s.r.o. S takovýmto hodnocením se ve svém rozsudku č. j. 2 Afs 31/2010-216 ztotožnil i Nejvyšší správní soud, který přitom odkázal na právní závěry vyslovené v usnesení svého rozšířeného senátu č. j. 7 Afs 36/2008-134, podle nichž může být i úkon správce daně učiněný v odvolacím řízení úkonem podle §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, pokud vychází z určitých pochybností o správnosti výše předchozího vyměření daně, dále směřuje k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení a prováděný úkon odpovídá povaze a rozsahu zjišťovaných skutečností. Tyto účinky přitom nemá úkon provedený výlučně nebo převážně za účelem přerušení běhu prekluzivní lhůty (srov. též rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. srpna 2007 č. j. 8 Afs 19/2006-72).
22. Uvedeným rozsudkem rozšířeného senátu došlo ke sjednocení odlišných právních názorů senátů Nejvyššího správního soudu ve vztahu k předmětné otázce, jejíž zodpovězení představuje výklad podústavního práva, k jehož dalšímu instančnímu přezkumu ale Ústavní soud není povolán. To znamená, že Ústavní soud nemůže posuzovat tento výklad z hlediska "podústavní" správnosti konfrontovaných právních názorů, nýbrž toliko z hlediska existence kvalifikovaného excesu nebo svévole. Poněvadž se však v dané věci oba soudy vypořádaly s námitkou prekluze dostatečným způsobem, majícím oporu ve zjištěném skutkovém stavu, nelze jejich rozhodnutím z ústavněprávního hlediska v této části nic vytknout (srov. též usnesení ze dne 24. listopadu 2011 sp. zn. III. ÚS 368/11).
IV./c
Ostatní námitky
23. Ústavní soud se neztotožnil ani s námitkami stěžovatele, kterými vytýkal postupu finančních orgánů a soudů, že neprovedly jím navrhované výslechy svědků, resp. jež směřovaly vůči hodnocení důkazů z jejich strany. K uplatnění těchto námitek došlo již v řízení před obecnými soudy, které se jimi podrobně zabývaly. Zejména krajský soud ve svých již zrušených rozsudcích ze dne 3. července 2008 č. j. 29 Ca 26/2008-72 a č. j. 29 Ca 25/2008-111, jejichž závěry jsou obsaženy i v napadených rozsudcích ze dne 21. října 2009 č. j. 29 Ca 26/2008-148 a ze dne 27. listopadu 2009 č. j. 29 Ca 25/2008-177, vysvětlil důvody, pro které uvedeným návrhům nevyhověl, přičemž v kontextu ostatních důkazů obsažených ve spisu tyto důvody v žádném případě nelze považovat za svévolné. To platí rovněž i pro rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 28. srpna 2009 č. j. 2 Afs 127/2008-127 a č. j. 2 Afs 126/2008-156, kterými tento soud přisvědčil argumentaci krajského soudu ve vztahu k těmto námitkám. Lze proto konstatovat, že uvedené námitky stěžovatele nejsou způsobilé zpochybnit spravedlnost řízení před obecnými soudy jako celku, přičemž v podrobnostech Ústavní soud považuje za dostatečné odkázat na odůvodnění výše uvedených rozsudků.
24. Ve vztahu k poslední námitce Ústavní soud uvádí, že pokud stěžovatel brojí proti tzv. jinému zásahu orgánu veřejné moci, konkrétně do práva na projednání věci bez zbytečných průtahů ve smyslu čl. 38 odst. 2 Listiny, resp. čl. 6 odst. 1 Úmluvy, uplatní se zde zásada, že ústavní stížností lze napadnout pouze aktuální, resp. trvající zásah orgánu veřejné moci. Poněvadž v dané věci již bylo řízení před obecnými soudy pravomocně ukončeno, lze se ochrany práva narušeného v tomto řízení domáhat postupem podle zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád), ve znění zákona č. 160/2006 Sb. [srov. např. nález ze dne 23. ledna 2008 sp. zn. IV. ÚS 2519/07 (N 19/48 SbNU 205)]. Z tohoto důvodu se jedná o námitku nepřípustnou.
IV./d
Závěr
25. Ze všech těchto důvodů dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnosti jsou v rozsahu, ve kterém nebyl dán důvod pro zastavení řízení, zjevně neopodstatněné, příp. nepřípustné, pročež mu nezbylo, než je podle §43 odst. 2, resp. §43 odst. 1 písm. e) zákona o Ústavním soudu, odmítnout.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 13. prosince 2011
Jiří Nykodým v. r.
předseda senátu